【注意】準則和教材在此處都未區(qū)分“正常損失”和“非正常損失”。但在自行建造的投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量中，則區(qū)分了“正常損失”和“非正常損失”，即建造過程中發(fā)生的非正常損失，直接計入當期損益，不計入建造成本。

工程完工后發(fā)生的工程物資盤盈、盤虧、報廢、毀損，計入當期損益。

高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應當計入相關產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“專項儲備”科目。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn);同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。

1.高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應當計入相關產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“專項儲備”科目。

2.企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn);同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。

3.企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。

【例題2·計算分析題】甲公司為一從事危險品生產(chǎn)的企業(yè)，按照國家規(guī)定，應按照營業(yè)收入的4%提取安全生產(chǎn)費。2013年，甲公司共實現(xiàn)營業(yè)收入800萬元。2013年11月，甲公司使用提取的安全生產(chǎn)費購買一批安全防護設備，取得增值稅專用發(fā)票注明價款為20萬元，增值稅額為3.4萬元，另外支付運輸費、安裝費0.6萬元。2013年12月，甲公司使用提取的安全生產(chǎn)費進行了一次安全生產(chǎn)培訓，活動費用為2萬元，上述交易均以銀行存款支付。

要求：編制上述有關業(yè)務的會計分錄。

【答案】

會計分錄為：

(1)提取安全生產(chǎn)費

借：生產(chǎn)成本 32(800×4%)

貸：專項儲備——安全生產(chǎn)費 32

(2)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)

借：在建工程 20.6 (20+0.6)

應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 3.4

貸：銀行存款 24

借：固定資產(chǎn) 20.6

貸：在建工程 20.6

借：專項儲備——安全生產(chǎn)費 20.6

貸：累計折舊 20.6

(3)使用提取的安全生產(chǎn)費形成費用性支出

借：專項儲備——安全生產(chǎn)費 2

貸：銀行存款 2

(2)出包方式建造固定資產(chǎn)。

企業(yè)以出包方式建造固定資產(chǎn)，其成本由建造該固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成，包括發(fā)生的建筑工程支出、安裝工程支出以及需分攤計入各固定資產(chǎn)價值的待攤支出。

待攤支出是指在建設期間發(fā)生的，不能直接計入某項固定資產(chǎn)價值，而應由所建造固定資產(chǎn)共同負擔的相關費用，包括為建造工程發(fā)生的管理費、可行性研究費、臨時設施費、公證費、監(jiān)理費、應負擔的稅金、符合資本化條件的借款費用、建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失以及負荷聯(lián)合試車費等。

3.其他方式取得的固定資產(chǎn)的成本

(1)投資者投入固定資產(chǎn)的成本。投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，按照該項固定資產(chǎn)的公允價值作為入賬價值。

(2)通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的固定資產(chǎn)的成本。企業(yè)通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的固定資產(chǎn)，其成本應當分別按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》、《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》等的規(guī)定確定。但是，其后續(xù)計量和披露應當執(zhí)行固定資產(chǎn)準則的規(guī)定。

(3)盤盈固定資產(chǎn)的成本。盤盈的固定資產(chǎn)，作為前期差錯處理，在按管理權限報經(jīng)批準處理前，應先通過“以前年度損益調整”科目核算。

4.存在棄置費用的固定資產(chǎn)

對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，確定其初始成本時，還應考慮棄置費用。棄置費用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔的環(huán)境保護和生態(tài)恢復等義務所確定的支出，如核電站核設施等的棄置和恢復環(huán)境義務。

棄置費用的金額與其現(xiàn)值比較通常較大，需要考慮貨幣時間價值，對于這些特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，企業(yè)應當根據(jù)《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》，按照現(xiàn)值計算確定應計入固定資產(chǎn)成本的金額和相應的預計負債。在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用應當在發(fā)生時計入財務費用。一般工商企業(yè)的固定資產(chǎn)發(fā)生的報廢清理費用不屬于棄置費用，應當在發(fā)生時作為固定資產(chǎn)處置費用處理。

【例題3·計算分析題】乙公司經(jīng)國家批準于20×7年1月1日建造完成核電站核反應堆并交付使用，建造成本為2 500 000萬元，預計使用壽命40年。該核反應堆將會對當?shù)氐纳鷳B(tài)環(huán)境產(chǎn)生一定的影響，根據(jù)法律規(guī)定，企業(yè)應在該項設施使用期滿后將其拆除，并對造成的污染進行整治，預計發(fā)生棄置費用250 000萬元。假定適用的折現(xiàn)率為10%

【答案】

1.核電站核反應堆屬于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，由于法律規(guī)定企業(yè)應在該項設施使用期滿后將其拆除，并對造成的污染進行整治，因此在確定其成本時應考慮棄置費用。

2.由于核電站核反應預計使用壽命40年，因此還需要考慮貨幣時間價值。

(1)20×7年1月1日，棄置費用的現(xiàn)值=250 000×(P/F，10%，40)=250 000×0.0221=5 525(萬元)

固定資產(chǎn)的成本=2 500 000+5 525=2 505 525(萬元)

20×7年1月1日乙公司的賬務處理如下：

借：固定資產(chǎn)——××核反應堆 25 055 250 000

貸：在建工程——××核反應堆 25 000 000 000

預計負債——××核反應堆——棄置費用 55 250 000

(2)計算第1年應負擔的利息費用=55 250 000×10%=5 525 000(元)

20×7年12月31日乙公司的賬務處理如下：

借：財務費用 5 525 000

貸：預計負債——××核反應堆——棄置費用 5 525 000

以后年度，企業(yè)應當按照實際利率法計算確定每年財務費用，財務處理略。

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（責任編輯：wrr）

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