三、簡答題(本題型共6題，每小題7分，共42分。答案中的金額有小數(shù)點的保 留兩位小數(shù)，小數(shù)點兩位后四舍五入。在答題卷上解答，答在試題卷上無效)

1. ABC會計師事務(wù)所擁有包括ABC會計師事務(wù)所在內(nèi)的多家分支機構(gòu)。A會計師 事務(wù)所于2012年7月承接了上市公司X公司2012年度財務(wù)報表的審計業(yè)務(wù)，并委派B 會計師事務(wù)所的合伙人B注冊會計師擔(dān)任項目合伙人。假定存在與職業(yè)道德相關(guān)的以下情況：

(1) 1)為發(fā)展X公司為新的審計客戶，A事務(wù)所接受了 X公司提出的要求，以該事務(wù)所現(xiàn)有的辦公樓為抵押，為X公司下屬某分公司取得三年期借款提供擔(dān)保。

(2) A注冊會計師是A事務(wù)所的合伙人，因其父拒絕出售所持有的X公司股票， 辭去了原定的X公司審計項目合伙人職務(wù)，提議由B注冊會計師接替。

(3) C注冊會計師曾是C事務(wù)所的高級合伙人，2011年11月，C注冊會計師離開事務(wù)所擔(dān)任X公司的財務(wù)經(jīng)理一職。

(4) 2012年10月，A事務(wù)所接受了 X公司資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)。預(yù)計評估結(jié)果對2012 年度財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響。為避免對審計獨立性產(chǎn)生不利影響，A事務(wù)所與X公司商定將該項評估服務(wù)分拆為三部分，使每部分對財務(wù)報表的影響都不重大。

(5) 在實施外勤審計期間，Y公司就其與X公司之間的重大財務(wù)糾紛向法院提起 訴訟。應(yīng)X公司的要求，A會計師事務(wù)所指派具有法律專業(yè)背景的D注冊會計師擔(dān)任 X公司的辯護人。

(6) A會計師事務(wù)所要求項目組成員在審計過程中向X公司推銷本所的非鑒證服 務(wù)，并將推銷結(jié)果作為晉升的重要條件。

要求：

逐一針對上述情況，指出A會計師事務(wù)所及審計項目組成員是否符合中國注冊會 計師職業(yè)道德守則對獨立性的相關(guān)規(guī)定。如認為不符合，請簡要說明理由。

【參考答案及解析】

(1)不符合。會計師事務(wù)所向?qū)徲嬁蛻籼峁?dān)保，將因自身利益產(chǎn)生非常嚴重的 不利影響。

(2) 不符合。承接審計業(yè)務(wù)的事務(wù)所的其他合伙人的主要近親屬不得在審計客戶 中擁有直接經(jīng)濟利益，否則將因自身利益對獨立性產(chǎn)生嚴重影響。

(3)不符合。A事務(wù)所與C事務(wù)所屬于同一網(wǎng)絡(luò)。C注冊會計師作為網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所的高級合伙人在離職不足12個月的情況下?lián)螌徲嬁蛻舻母呒壒芾砣藛T，將因外在壓力產(chǎn)生不利影響。

(4) 不符合。在審計客戶屬于公眾利益實體的情況下，如果評估結(jié)果累積起來對 被審計財務(wù)報表具有重大影響，會計師事務(wù)所不得向該審計客戶提供這種評估服務(wù)。

(5) 不符合。在審計客戶的法律訴訟中，如果會計師事務(wù)所人員擔(dān)任辯護人，并 且訴訟所涉金額對財務(wù)報表有重大影響，將因過度推介和自我評價產(chǎn)生非常嚴重的不利影響。

(6) 不符合。項目組成員的晉升與其向?qū)徲嬁蛻敉其N的非鑒證服務(wù)掛鉤，將因自 身利益對獨立性產(chǎn)生嚴重的不利影響。

2. A注冊會計師是U會計師事務(wù)所指派的X公司20 x 2年度財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)的項目合伙人。在制定審計計劃、實施風(fēng)險評估時，A注冊會計師需要考慮與重要性相關(guān)的問題。具體情況如下：

(1)基于重要性與重大錯報風(fēng)險的反向變動關(guān)系，A注冊會計師決定在制定總體 審計策略時，首先評估重大錯報風(fēng)險，然后據(jù)以確定財務(wù)報表整體的重要性水平。

(2) 確定財務(wù)報表整體的重要性水平時，A注冊會計師特別考慮了作為X公司最 大股東的Y公司的決策需要，以確保金額在重要性水平以下的錯報不影響Y公司的經(jīng)濟決策。

(3) 為防止未發(fā)現(xiàn)錯報和不重大錯報匯總后構(gòu)成重大錯報，A注冊會計師實際執(zhí) 行的重要性水平僅相當(dāng)于計劃重要性的90%。

(4) X公司的一部分原材料可能在因地震中毀損，因無法進行現(xiàn)場評估，難以確 定需要計提的存貨跌價準(zhǔn)備金額，A注冊會計師據(jù)此調(diào)低了評估的重要性水平。

(5) 為便于實施審計程序，A注冊會計師將財務(wù)報表整體的重要性水平的1%作為 界定明顯微小錯報的界限。凡是金額低于這個界限的錯報，都無需建議X公司調(diào)整。

(6) 因?qū)徲嫹秶芟薅鵁o法針對某類交易獲取足夠數(shù)量的審計證據(jù)，注冊會計師 利用重要性與審計證據(jù)數(shù)量的反向變動關(guān)系，調(diào)高了該類交易的重要性水平。

要求：

請逐一考慮上述每種情況，指出A注冊會計師的觀點或做法是否存在或可能存在 不當(dāng)之處。如認為存在或可能存在不當(dāng)之處，請簡要說明理由。

【參考答案及解析】

(1) 存在不當(dāng)之處。重要性是評價錯報是否重大的依據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)首先確 定重要性，才能據(jù)以評估重大錯報風(fēng)險。

(2) 存在不當(dāng)之處。由于不同財務(wù)報表使用者對財務(wù)信息的需求可能差異很大， 在確定重要性水平時，不應(yīng)考慮錯報對個別財務(wù)報表使用者的需求。

(3) 存在不當(dāng)之處。一般情況下，實際執(zhí)行的重要性通常為財務(wù)報表整體重要性的 50%-75%。

(4) 存在不當(dāng)之處。確定重要性水平時，不需考慮與具體項目計量相關(guān)的固有不 確定性。

(5) 存在不當(dāng)之處。明顯微小錯報界限不是注冊會計師判斷是否提請被審計單位 調(diào)整錯報的界限。

(6) 存在不當(dāng)之處。重要性水平是根據(jù)財務(wù)報表使用者對財務(wù)信息的需求評估確 定的，不能人為地加以改變。

3.A注冊會計師是X公司20 x 2年度財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)項目合伙人。在實施審計工作過程中，A注冊會計師和項目成員需要編制、復(fù)核、利用審計工作底稿。相關(guān)情況如下：

(1) 項目合伙人要求每個項目組成員編制的工作底稿至少可以使本項目組其他成員在復(fù)核時能清楚地了解所實施的程序、獲取的證據(jù)和形成的結(jié)論等信息。

(2) 在借閱X公司20 x1年度審計工作底稿時，項目組成員C私下更正了上年由 他自己編制的部分工作底稿中存在的錯誤結(jié)論。

(3) 在編制銷售業(yè)務(wù)審計工作底稿時，項目組成員B根據(jù)X公司與其客戶往來頻 繁的特點，以客戶的公司名稱作為工作底稿的識別特征。

(4) 為展現(xiàn)審計工作的思路和進程，項目組成員D在工作底稿中記錄對相關(guān)問題 的初步思考和最終結(jié)論。

(5) 歸整工作底稿時，項目組的助理人員E有選擇地復(fù)印并保留了由其他注冊會 計師編制的部分工作底稿作為參考資料，以提高自己的業(yè)務(wù)能力。

(6) 因條件所限，檔案管理員F只保管紙質(zhì)工作底稿。項目合伙人要求項目組成 員將審計過程中形成的電子工作底稿轉(zhuǎn)換成紙質(zhì)工作底稿后交給檔案管理員。

要求：

請分別針對上述每種情況，假定不存在其他情況，指出項目合伙人及項目成員的 做法是否存在不當(dāng)之處，簡要說明理由。

【參考答案及解析】

(1) 存在不當(dāng)之處。審計工作底稿的編制，應(yīng)使未曾接觸該項審計工作的有經(jīng)驗 的專業(yè)人士清楚地了解所實施的程序、獲取的證據(jù)和形成的結(jié)論等信息。

(2) 存在不當(dāng)之處。注冊會計師未經(jīng)授權(quán)修改工作底稿，違反了相關(guān)法規(guī)對保管 工作底稿的規(guī)定。

(3) 存在不當(dāng)之處。以客戶名稱作為審計工作底稿識別特征，不滿足唯一性要求。

(4) 存在不當(dāng)之處。審計工作底稿通常不包括反映初步思考的記錄。

(5) 存在不當(dāng)之處。工作底稿的所有權(quán)屬于會計師事務(wù)所。私自保留審計工作底 稿違反了信息的安全性要求。

(6) 存在不當(dāng)之處。電子介質(zhì)工作轉(zhuǎn)換為紙質(zhì)形式后，應(yīng)與紙質(zhì)工作底稿一并歸 檔保存。

4. 注冊會計師負責(zé)對常年審計客戶甲公司20x2年度財務(wù)報表進行審計。甲公司 從事商品零售業(yè)，存貨占其資產(chǎn)總額的60%。除自營業(yè)務(wù)外，甲公司還將部分柜臺出租，并為承租商提供商品倉儲服務(wù)。根據(jù)以往的經(jīng)驗和期中測試的結(jié)果，注冊會計師認為甲公司有關(guān)存貨的內(nèi)部控制有效。注冊會計師計劃于20x2年12月31日實施存貨監(jiān)盤程序。注冊會計師編制的存貨監(jiān)盤計劃部分內(nèi)容摘錄如下：

(1) 在到達存貨盤點現(xiàn)場后，監(jiān)盤人員觀察代柜臺承租商保管的存貨是否已經(jīng)單 獨存放并予以標(biāo)明，確定其未被納人存貨盤點范圍。

(2) 在甲公司開始盤點存貨前，監(jiān)盤人員在擬檢査的存貨項目上作出標(biāo)識。

(3) 對以標(biāo)準(zhǔn)規(guī)格包裝箱包裝的存貨，監(jiān)盤人員根據(jù)包裝箱的數(shù)量及每箱的標(biāo)準(zhǔn) 容量直接計算確定存貨的數(shù)量。

(4) 在存貨監(jiān)盤過程中，監(jiān)盤人員除關(guān)注存貨的數(shù)量外，還需要特別關(guān)注存貨是 否出現(xiàn)毀損、陳舊、過時及殘次等情況。

(5) 對存貨監(jiān)盤過程中收到的存貨，要求甲公司單獨碼放，不納入存貨監(jiān)盤的范圍。

(6) 在存貨監(jiān)盤結(jié)束時，監(jiān)盤人員將除作廢的盤點表單以外的所有盤點表單的號 碼記錄于監(jiān)盤工作底稿。

要求：

(1) 針對上述(1)至(6)項，逐項指出是否存在不當(dāng)之處。如果存在，簡要說明理由。

(2) 假設(shè)因雪災(zāi)導(dǎo)致監(jiān)盤人員于原定存貨監(jiān)盤日未能到達盤點現(xiàn)場，指出注冊會 計師應(yīng)當(dāng)采取何種補救措施。

【參考答案及解析】

(1)

事項(1)不存在不當(dāng)之處。

事項(2)存在不當(dāng)之處。在甲公司開始盤點存貨前，監(jiān)盤人員不應(yīng)當(dāng)在擬檢查的 存貨項目上作出標(biāo)識，注冊會計師檢查的范圍不應(yīng)該讓被審計單位知道。

事項(3)存在不當(dāng)之處。注冊會計師應(yīng)當(dāng)對標(biāo)準(zhǔn)規(guī)格包裝箱包裝的存貨進行開箱 查驗，以防止內(nèi)裝存貨弄虛作假。

事項(4)不存在不當(dāng)之處。

事項(5)存在不當(dāng)之處。存貨監(jiān)盤的時間定在12月31日，所以對存貨監(jiān)盤過程 中收到的存貨，需要納入存貨監(jiān)盤的范圍。

事項(6)存在不當(dāng)之處。注冊會計師應(yīng)當(dāng)將所有盤點表單的號碼記錄于監(jiān)盤工作

底稿，包括作廢的盤點表單。

(2)注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮改變存貨監(jiān)盤日期，對預(yù)定盤點日與改變后的存貨監(jiān)盤 日(本題存貨監(jiān)盤日期就是資產(chǎn)負債表日，也可以答成資產(chǎn)負債表日)之間發(fā)生的交易進行測試。

5. A注冊會計師負責(zé)審計X公司20x2年度財務(wù)報表。在審計過程中，A注冊會計師遇到下列事項：

(1) X公司為奶制品生產(chǎn)企業(yè)。由于三聚氰胺、塑化劑、毒明膠等事項的影響， 奶制品行業(yè)出現(xiàn)信任危機。X公司20 x2年度主營業(yè)務(wù)收入比上年下降。董事會不得不批準(zhǔn)管理層進行額外舉債和權(quán)益融資用于重大研發(fā)項目和資本性支出，以保持持續(xù)經(jīng)營能力。

(2) X公司總經(jīng)理以自己的家族企業(yè)Y公司為抵押，為X公司的9500萬元債務(wù)提供了擔(dān)保。Y公司為冶金企業(yè)，20x2年年末，X公司從Y公司賒購了 9800萬元的鋼材。

(3) 盡管評估的20x2年度管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險較上年明顯下降，A注 冊會計師仍然設(shè)計和實施審計程序，復(fù)核了會計估計是否存在偏向，并評價產(chǎn)生這種偏向的環(huán)境是否表明存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險。

(4) 在復(fù)核會計估計是否存在偏向時，A注冊會計師評價了管理層在做出會計估 計時所作的明顯不合理的判斷和決策是否反映出管理層的某種偏向。

要求：

(1) 針對事項(1)和(2)，分析X公司是否存在舞弊風(fēng)險因素，并簡要說明理由。

(2) 請簡要說明，為應(yīng)對X公司管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險，A注冊會計師除 了設(shè)計和實施事項(3)中的審計程序外，還應(yīng)當(dāng)實施哪些審計程序。

(3) 簡要說明A注冊會計師在復(fù)核會計估計是否存在偏向時，除實施事項(4) 中程序外，還應(yīng)當(dāng)實施哪些程序。

【參考答案及解析】

(1) 存在舞弊風(fēng)險因素。在事項(1)中，奶制品行業(yè)出現(xiàn)信任危機，X 公司 20 x2年度主營業(yè)務(wù)收入比上年下降，不得不額外舉債和權(quán)益融資用于重大研發(fā)項目和 資本性支出，以保持持續(xù)經(jīng)營能力;在事項(2)中，總經(jīng)理以家族企業(yè)為抵押為X公司的債務(wù)提供了擔(dān)保。這些情況都可能導(dǎo)致X公司產(chǎn)生舞弊的動機或壓力。在資料(2)中，X公司與Y公司進行了超出正常經(jīng)營過程的重大關(guān)聯(lián)方交易，為X公司對財務(wù)信息進行虛假報告提供了機會。

(2) 測試日常會計核算過程中做出的會計分錄以及編制財務(wù)報表過程中做出的其他調(diào)整是否適當(dāng);對于超出正常經(jīng)營過程的重大交易，評價其商業(yè)理由(或缺乏商業(yè)理由)是否表明交易的目的是為了對財務(wù)信息做出虛假報告的行為。

(3) 還應(yīng)當(dāng)追溯復(fù)核與以前年度財務(wù)報表反映的重大會計估計相關(guān)的管理層判斷和假設(shè)。

6. U會計師事務(wù)所為建立健全適用于本所的業(yè)務(wù)質(zhì)量控制制度，根據(jù)業(yè)務(wù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的規(guī)定和本所的實際情況起草了與業(yè)務(wù)質(zhì)量控制相關(guān)的政策與程序，并分發(fā)給全體執(zhí)業(yè)人員征求意見。具體內(nèi)容摘錄如下：

摘錄一：關(guān)于工作底稿的政策與程序

(1) 如將原紙質(zhì)工作底稿經(jīng)電子掃描后存人業(yè)務(wù)檔案，只有在確保能夠檢索和打 印掃描復(fù)制件的條件下，才能經(jīng)批準(zhǔn)后取代原紙質(zhì)工作底稿。

摘錄二：關(guān)于業(yè)務(wù)檢査的政策與程序

(2) 選取被檢査的項目后，應(yīng)提前一周通知項目組做好準(zhǔn)備工作，要求項目負責(zé) 人參與檢查工作;如對該項目實施了項目質(zhì)量控制復(fù)核，則以項目質(zhì)量控制復(fù)核負責(zé)人代替項目負責(zé)人參與檢査;

(3) 對于已選取待檢査的項目，檢查人員應(yīng)在項目組出具鑒證報告之前完成檢查 工作。在對檢查發(fā)現(xiàn)的問題進行糾正之前，項目負責(zé)人不得簽發(fā)鑒證報告;

(4) 檢查的周期視會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)情況確定。業(yè)務(wù)繁忙時可適當(dāng)延長檢查周期。 在每個檢査周期內(nèi)，至少應(yīng)抽取每個項目負責(zé)人的一項業(yè)務(wù)進行檢査。

摘錄三：關(guān)于質(zhì)量投訴的政策與程序

(5) 將內(nèi)部投訴作為工作的重點，優(yōu)先處理本會計師事務(wù)所內(nèi)部人員的投訴;為 保護隱私，使員工暢所欲言，鼓勵員工盡量采取匿名方式投訴。

摘錄四：關(guān)于質(zhì)量控制記錄的政策與程序

(6) 按照業(yè)務(wù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則統(tǒng)一規(guī)定的質(zhì)量控制記錄最低保存期限保存與業(yè)務(wù)質(zhì)量控制相關(guān)的記錄。在最低期限屆滿之前，不得銷毀此類檔案。

要求：

請根據(jù)會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，指出U會計師事務(wù)所的上述 政策與程序是否存在不當(dāng)之處。如認為存在不當(dāng)之處，請簡要說明理由或提出改進 建議。

【參考答案及解析】

(1) 存在不當(dāng)之處。在原紙質(zhì)記錄經(jīng)電子掃描后存人業(yè)務(wù)檔案后，會計師事務(wù)所 仍然應(yīng)當(dāng)保留原紙質(zhì)記錄。

(2) 存在不當(dāng)之處。項目組成員及項目質(zhì)量控制復(fù)核人員均不得參與該項目的檢 査工作;會計師事務(wù)所在選取單項業(yè)務(wù)進行檢査時，可以不事先告知項目組。

(3) 存在不當(dāng)之處。檢查的對象是已完成的業(yè)務(wù)，檢查工作應(yīng)當(dāng)在業(yè)務(wù)完成后進行。

(4) 存在不當(dāng)之處。業(yè)務(wù)檢查的周期最長不得超過三年。應(yīng)明確提出“檢查周期 不應(yīng)超過三年”的規(guī)定。

(5) 存在不當(dāng)之處。應(yīng)更加重視來自會計師事務(wù)所外部的投訴;對于內(nèi)部投訴, 應(yīng)鼓勵員工盡量采取實名投訴。

(6) 存在不當(dāng)之處。業(yè)務(wù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則沒有針對質(zhì)量控制記錄規(guī)定最低保存期限。 會計師事務(wù)所應(yīng)自行明確規(guī)定。

（責(zé)任編輯：xy）

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