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二、資產(chǎn)組的認定及減值的處理

（一）資產(chǎn)組及其認定

1.資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應當基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。資產(chǎn)組應當由與創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關的資產(chǎn)構成。

資產(chǎn)組的最基本特征在于，該資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，并且可以認定的最小資產(chǎn)組合。

【例題·單選題】（2010年）期末進行減值測試時，為便于計算資產(chǎn)減值損失，需要劃分資產(chǎn)組。資產(chǎn)組的最基本特征是（ ）。

A.活躍市場中客觀存在的最小資產(chǎn)組合

B.獨立生產(chǎn)且能夠對外銷售商品的最小資產(chǎn)組合

C.獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生利潤且認定為最小資產(chǎn)組合

D.獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生現(xiàn)金流入且認定為最小資產(chǎn)組合

『正確答案』D

『答案解析』資產(chǎn)組的最基本特征在于，該資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，并且可以認定的最小資產(chǎn)組合。

2.認定資產(chǎn)組應當考慮的因素

（1）能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入

如果幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）存在活躍市場，無論這些產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）是用于對外出售還是僅供內(nèi)部使用，均表明這幾項資產(chǎn)的組合能夠獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。應當將這些資產(chǎn)的組合認定為資產(chǎn)組。（記住這段話，作為客觀題目掌握。）☆

【例6－11】甲公司擁有一條專用鐵路以支持其采礦生產(chǎn)。該鐵路除非報廢出售，在其持續(xù)使用中不可能脫離甲公司其他資產(chǎn)而產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入。

『正確答案』

本例中，甲公司因為不能單獨確定專用鐵路的預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，不可能估計該專用鐵路的可收回金額。因此，應將該專用鐵路和其他相關資產(chǎn)認定為資產(chǎn)組。

【例6－12】乙公司按照與當?shù)卣炗喌暮贤峁┙煌ǚ?，合同要求乙公司在五條單獨的線路上提供最低限度的交通服務。乙公司投入每條線路的資產(chǎn)和每條線路產(chǎn)生的現(xiàn)金流量能夠分別認定，其中一條線路在重大虧損狀況下運營。

『正確答案』

本例中，由于乙公司無權縮減任何一條公交線路，因此，從持續(xù)使用中產(chǎn)生的、基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入的可認定的最小現(xiàn)金流入是五條線路合并產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。因此，乙公司應將五條公交線路認定為資產(chǎn)組。

（2）應當考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。

【例6－13】某服裝公司有童裝、西裝、襯衫三個工廠，每個工廠在核算、考核和管理等方面都相對獨立，在這種情況下，每個工廠通常為一個資產(chǎn)組。

【例6－14】某產(chǎn)品制造企業(yè)有A、B、C三個車間，A車間專門生產(chǎn)部件（該產(chǎn)品部件不存在活躍的市場），B車間負責產(chǎn)品組裝，C車間負責產(chǎn)品包裝，該企業(yè)對A車間、B車間和C車間資產(chǎn)的使用和處置等決策是一體的，在這種情況下，A車間、B車間和C車間應當認定為一個資產(chǎn)組。

3.資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，不得隨意變更。

如需變更的，企業(yè)管理層應當證明該變更是合理的，并應當在附注中作相應說明。

【例題5·單選題】關于資產(chǎn)組的認定，下列說法中不正確的有（ ）。

A.應當考慮對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式

B.應當考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式

C.資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更

D.企業(yè)幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品存在活躍市場的，如果這些產(chǎn)品僅供企業(yè)內(nèi)部使用，則不能將這些資產(chǎn)的組合認定為資產(chǎn)組

『正確答案』D

『答案解析』企業(yè)幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品存在活躍市場的，無論這些產(chǎn)品或者其他產(chǎn)出是用于對外出售還是僅供企業(yè)內(nèi)部使用，均表明這幾項資產(chǎn)的組合能夠獨立創(chuàng)造現(xiàn)金流入，在符合其他相關條件的情況下，應當將這些資產(chǎn)的組合認定為資產(chǎn)組。

（二）資產(chǎn)組可收回金額和賬面價值的確定

1.有跡象表明一項資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應當以單項資產(chǎn)為基礎估計其可收回金額。企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行估計的，應當以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎確定資產(chǎn)組的可收回金額。

資產(chǎn)組的可收回金額應當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

2.資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確認資產(chǎn)組可收回金額的除外。

3.資產(chǎn)組在處置時如要求購買者承擔一項負債（如環(huán)境恢復負債等）、該負債金額已經(jīng)確認并計入相關資產(chǎn)賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應當將已確認的負債金額從中扣除。

【例6－15】丁公司屬于礦業(yè)生產(chǎn)企業(yè)。根據(jù)我國有關法律的規(guī)定，開采礦產(chǎn)的企業(yè)必須在完成開采后將該地區(qū)恢復原貌，恢復費用包括表土覆蓋層的復原，因為表土覆蓋層在礦山開發(fā)前必須搬走。表土覆蓋層一旦移走，企業(yè)就應為其確認一筆預計負債，其有關費用計入礦山成本，并在礦山使用壽命內(nèi)計提折舊。假定丁公司為恢復費用確認的預計負債的賬面金額為1 000萬元。

20×5年12月31日，丁公司正在對礦山進行減值測試。礦山的資產(chǎn)組是整座礦山。丁公司收到愿以1 600萬元的價格購買該礦山的合同，這一價格已經(jīng)考慮了復原表土覆蓋層的成本。礦山預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為2 400萬元，不包括恢復費用；礦山的賬面價值為2 000萬元。假定不考慮礦山的處置費用。

『正確答案』

本例中，資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額為1 600萬元 ，其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值在考慮恢復費用后估計為1 400（2 400－1 000）萬元。資產(chǎn)組的賬面價值為1 000萬元，即礦山的賬面價值2 000萬元與恢復費用1 000萬元之間的差額。因此，丁公司該礦山的可收回金額1 600萬元大于其賬面價值1 000萬元，沒有發(fā)生減值。

（三）資產(chǎn)組減值的會計處理

1.資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合）的可收回金額如低于其賬面價值的，應當按照差額確認相應的減值損失。

其中，如果總部資產(chǎn)和商譽分攤至某資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值應當包括相關總部資產(chǎn)和商譽的分攤額

2.減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：

（1）抵減分攤至資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值；

（2）根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

3.以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(chǎn)（包括商譽）的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：①該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）、②該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和③零。

因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。

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（責任編輯：中大編輯）