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2012年資產(chǎn)評(píng)估師考試財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)考點(diǎn)精講(38)

發(fā)表時(shí)間:2011/11/11 11:05:48 來(lái)源:互聯(lián)網(wǎng) 點(diǎn)擊關(guān)注微信:關(guān)注中大網(wǎng)校微信
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(二)資產(chǎn)組可收回金額和賬面價(jià)值的確定

1.有跡象表明一項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生減值的,企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計(jì)其可收回金額。企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的,應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。

資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

2.資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價(jià)值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價(jià)值,通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值,但如不考慮該負(fù)債金額就無(wú)法確認(rèn)資產(chǎn)組可收回金額的除外。

3.資產(chǎn)組在處置時(shí)如要求購(gòu)買者承擔(dān)一項(xiàng)負(fù)債(如環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等)、該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值,而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的,為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額,在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí),應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。

【例6-15】丁公司屬于礦業(yè)生產(chǎn)企業(yè)。根據(jù)我國(guó)有關(guān)法律的規(guī)定,開(kāi)采礦產(chǎn)的企業(yè)必須在完成開(kāi)采后將該地區(qū)恢復(fù)原貌,恢復(fù)費(fèi)用包括表土覆蓋層的復(fù)原,因?yàn)楸硗粮采w層在礦山開(kāi)發(fā)前必須搬走。表土覆蓋層一旦移走,企業(yè)就應(yīng)為其確認(rèn)一筆預(yù)計(jì)負(fù)債,其有關(guān)費(fèi)用計(jì)入礦山成本,并在礦山使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊。假定丁公司為恢復(fù)費(fèi)用確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面金額為1 000萬(wàn)元。

20×5年12月31日,丁公司正在對(duì)礦山進(jìn)行減值測(cè)試。礦山的資產(chǎn)組是整座礦山。丁公司收到愿以1 600萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)買該礦山的合同,這一價(jià)格已經(jīng)考慮了復(fù)原表土覆蓋層的成本。礦山預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為2 400萬(wàn)元,不包括恢復(fù)費(fèi)用;礦山的賬面價(jià)值為2 000萬(wàn)元。假定不考慮礦山的處置費(fèi)用。

『正確答案』

本例中,資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1 600萬(wàn)元 ,其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值在考慮恢復(fù)費(fèi)用后估計(jì)為1 400(2 400-1 000)萬(wàn)元。資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為1 000萬(wàn)元,即礦山的賬面價(jià)值2 000萬(wàn)元與恢復(fù)費(fèi)用1 000萬(wàn)元之間的差額。因此,丁公司該礦山的可收回金額1 600萬(wàn)元大于其賬面價(jià)值1 000萬(wàn)元,沒(méi)有發(fā)生減值。

(三)資產(chǎn)組減值的會(huì)計(jì)處理

1.資產(chǎn)組(包括資產(chǎn)組組合)的可收回金額如低于其賬面價(jià)值的,應(yīng)當(dāng)按照差額確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

其中,如果總部資產(chǎn)和商譽(yù)分?jǐn)傊聊迟Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的,該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽(yù)的分?jǐn)傤~

2.減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅?/p>

(1)抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值;

(2)根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重,按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

3.以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減,應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)(包括商譽(yù))的減值損失處理,計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者:①該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額(如可確定的)、②該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和③零。

因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額,應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

【例6-16】 乙公司于20×6年12月31日對(duì)某資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試,其賬面價(jià)值為2 900 000元;該資產(chǎn)組合包括固定資產(chǎn)A、B、C、D、E,賬面價(jià)值分別為590 000元、780 000元、950 000元、180 000元、400 000元。乙公司確定該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額2 300 000元,未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2 250 000元。因此,該資產(chǎn)組發(fā)生減值,確認(rèn)的減值損失為600 000(2 900 000-2 300 000)元,同時(shí)根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值,按比例分?jǐn)倻p值損失至資產(chǎn)組內(nèi)的固定資產(chǎn)。分?jǐn)傔^(guò)程見(jiàn)表6-4

表6-4 資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙?單位:元

資產(chǎn)組合
資產(chǎn)A
資產(chǎn)B
資產(chǎn)C
資產(chǎn)D
資產(chǎn)E
合計(jì)
賬面價(jià)值
590,000
780,000
950,000
180,000
400,000
2,900,000
可收回金額
 
 
 
 
 
2,300,000
減值損失
 
 
 
 
 
600,000
分?jǐn)偙壤?/div>
20.34%
26.90%
32.76%
6.21%
13.79%
100%
分?jǐn)倻p值損失
122,040
161,400
196,560
37,260
82,740
600,000
分?jǐn)偤筚~面價(jià)值
467,960
618,600
753,440
142,740
317,260
2,300,000

『正確答案』

根據(jù)表6-4的分?jǐn)偨Y(jié)果,乙公司的會(huì)計(jì)處理如下:

借:資產(chǎn)減值損失 600 000

貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——A 122 040

——B 161 400

——C 196 560

——D 37 260

——E 82 740

如果乙公司確定的固定資產(chǎn)C的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為822 000元,固定資產(chǎn)A、B、C、D、E均無(wú)法合理估計(jì)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額及預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。則固定資產(chǎn)C分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于822 000元,依此計(jì)算,應(yīng)分?jǐn)倻p值損失128 000元。由于表6-4中按比例計(jì)算的固定資產(chǎn)C分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值753 440元低于其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額(822 000元),因此,多分?jǐn)偟臏p值損失68 560(822 000-753 440)元應(yīng)根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)其他固定資產(chǎn)初次分?jǐn)倻p值損失后的賬面減值,按比例分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組內(nèi)的其他固定資產(chǎn)。分?jǐn)傔^(guò)程見(jiàn)表6-5。

表6-5 資產(chǎn)減值損失分?jǐn)偙?單位:元

資產(chǎn)組合
資產(chǎn)A
資產(chǎn)B
資產(chǎn)C
資產(chǎn)D
資產(chǎn)E
合計(jì)
賬面價(jià)值
590,000
780,000
950,000
180,000
400,000
2,900,000
可收回金額
 
 
 
 
 
2,300,000
減值損失
 
 
 
 
 
600,000
分?jǐn)偙壤?/div>
20.34%
26.90%
 
6.21%
13.79%
100%
分?jǐn)倻p值損失
122,040
161,400
128,000
37,260
82,740
 
分?jǐn)偤筚~面價(jià)值
467,960
618,600
822,000
142,740
317,260
2,368,560
尚未分?jǐn)偟臏p值損失
 
 
 
 
68,560
二次分?jǐn)偙壤?/div>
30.26%
40.00%
 
9.23%
20.51%
100.00%
二次分?jǐn)倻p值損失
20,746
27,424
 
6,328
14,062
68,560
二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額
142,786
188,824
128,000
43,588
96,802
600,000
二次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值
447,213.7
591,176
822,000
136,411.9
303,198.4
2,300,000

【提示】對(duì)于資產(chǎn)C,其分?jǐn)偟臏p值,不能超過(guò)128000元。因此未按照分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)偅纱藢?dǎo)致了二次分?jǐn)偂?/p>

根據(jù)表6-4、表6-5的分?jǐn)偨Y(jié)果,乙公司的會(huì)計(jì)處理如下:

借:資產(chǎn)減值損失 600 000

貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——A 142 786.30

——B 188 824

——C 128 000

——D  43 588.10

——E  96 801.60

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