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本文主要介紹2012年注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師考試《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》第三章 存貨的知識(shí)點(diǎn)精講輔導(dǎo),希望對(duì)您的復(fù)習(xí)有所幫助!!
第二節(jié) 存貨的取得和發(fā)出
一、存貨的初始計(jì)量
存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。
1.外購(gòu)的存貨★★
存貨的采購(gòu)成本,包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用。
(1)購(gòu)買價(jià)款是指企業(yè)購(gòu)入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價(jià)款,但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額。
(2)相關(guān)稅費(fèi)是指企業(yè)購(gòu)買、自制或委托加工存貨發(fā)生的消費(fèi)稅、資源稅以及不能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額等。
(3)其他可歸屬于存貨成本的費(fèi)用,是指采購(gòu)過程中發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理?yè)p耗、入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)用等。
入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)用,包括挑選整理中發(fā)生的工費(fèi)支出和挑選整理過程中所發(fā)生的數(shù)量損耗,并扣除回收的下腳廢料價(jià)值。
商品流通企業(yè)在采購(gòu)過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi),以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用等,應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨的采購(gòu)成本。發(fā)生時(shí)也可以先進(jìn)行歸集,期末按照所購(gòu)商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)?。?duì)于已銷售商品的進(jìn)貨費(fèi)用,計(jì)入當(dāng)期損益(主營(yíng)業(yè)務(wù)成本);對(duì)于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用,計(jì)人期末存貨成本。企業(yè)采購(gòu)商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的,可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益(銷售費(fèi)用)。
補(bǔ)充:運(yùn)輸費(fèi),可以按照總金額的7%扣除增值稅進(jìn)項(xiàng)稅,然后計(jì)入存貨的成本。但如果是運(yùn)雜費(fèi),則不能扣除進(jìn)項(xiàng)稅。
保險(xiǎn)費(fèi),如果是采購(gòu)過程中的保險(xiǎn)費(fèi),則應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)的存貨成本;如果是企業(yè)日常的保險(xiǎn)費(fèi),則直接計(jì)入企業(yè)的管理費(fèi)
對(duì)于采購(gòu)過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等,其處理原則為:
(1)屬于合理的損耗的,應(yīng)作為存貨的"其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用"計(jì)入采購(gòu)成本;
(2)不屬于合理?yè)p耗的,但可以從供應(yīng)單位、外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款,沖減物資的采購(gòu)成本;
(3)不屬于合理?yè)p耗,屬于因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗,不得增加物資的采購(gòu)成本,應(yīng)暫作為待處理財(cái)產(chǎn)損溢進(jìn)行核算,在查明原因后再作處理。
2.通過進(jìn)一步加工而取得的存貨,其成本由采購(gòu)成本、加工成本,以及使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。
其他成本,如可直接認(rèn)定的產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)等。
(1)自制的存貨,其成本包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。
(2)委托外單位加工完成的存貨,其成本包括實(shí)際耗用的原材料或者半成品、加工費(fèi)、裝卸費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)、委托加工的往返運(yùn)輸費(fèi)等費(fèi)用,以及按規(guī)定應(yīng)計(jì)入成本的稅金。
注:主要核算請(qǐng)參考第七章負(fù)債的消費(fèi)稅的有關(guān)內(nèi)容。
下列費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益,不計(jì)入存貨成本:
(1)非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。(加工過程)
(2)日常的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用。企業(yè)在存貨采購(gòu)入庫(kù)后發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用,一般不記入存貨的成本中,而是記入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。
但是,在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用則應(yīng)記入存貨的成本。如釀酒企業(yè),在釀造過程中,會(huì)有一個(gè)發(fā)酵過程,該過程的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)是存貨成本構(gòu)成中。
(3)不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的其他支出。
補(bǔ)充:
應(yīng)計(jì)入存貨成本的借款費(fèi)用,按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)--借款費(fèi)用》處理。例如一些生產(chǎn)周期在一年以上的存貨,如大型設(shè)備、船舶等。聯(lián)系本書第七章第四節(jié)。
3.投資者投入的存貨的成本,應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定,但投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。(不公允的,按公允價(jià)值確認(rèn)存貨的入賬價(jià)值)
4.通過提供勞務(wù)取得的存貨,其成本按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬的間接費(fèi)用,計(jì)入存貨成本。
二、存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法
對(duì)于性質(zhì)和用途類似的存貨,應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。對(duì)于不能替代使用、為特定項(xiàng)目專門購(gòu)入或制造的存貨以及提供的勞務(wù),通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。
(一)個(gè)別計(jì)價(jià)法
(二)先進(jìn)先出法
先進(jìn)先出法是指以先購(gòu)入的存貨先發(fā)出(銷售或耗用)這樣一種存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提,對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)的一種方法。
先進(jìn)先出法的具體做法見表3-1。
表3-1
存貨類別: 計(jì)量單位:噸
存貨編號(hào): 最高存量:
存貨名稱及規(guī)格:B 最低存量:
在物價(jià)持續(xù)上升時(shí),期末存貨成本接近于市價(jià)而發(fā)出成本偏低,會(huì)高估企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)和庫(kù)存存貨價(jià)值,物價(jià)持續(xù)下降時(shí)則會(huì)低估企業(yè)存貨價(jià)值和當(dāng)期利潤(rùn)。
教師提示:存貨發(fā)出為"先進(jìn)先出法",期末的庫(kù)存即為"后進(jìn)后出",因此,期末存貨的成本,就是由最后的購(gòu)貨開始依次向前購(gòu)入的存貨的實(shí)際成本組成的。
(三)月末一次加權(quán)平均法
月末一次加權(quán)平均法,是指以本月各批進(jìn)貨數(shù)量和月初數(shù)量為權(quán)數(shù),去除本月進(jìn)貨成本和月初成本總和,計(jì)算出存貨的加權(quán)平均單位成本,從而計(jì)算出本月發(fā)出存貨及月末存貨的成本。計(jì)算公式是:
本月發(fā)出存貨的成本=本月發(fā)出存貨的數(shù)量×加權(quán)平均單位成本
本月月末庫(kù)存存貨的成本=月末庫(kù)存存貨的數(shù)量×加權(quán)平均單位成本
【例題·多選題】企業(yè)采用月末一次加權(quán)平均法對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)時(shí),影響加權(quán)平均單價(jià)的因素有( )。(2010年)
A.月初庫(kù)存存貨的實(shí)際成本
B.月末庫(kù)存存貨的實(shí)際成本
C.本月進(jìn)貨實(shí)際成本之和
D.月初庫(kù)存存貨數(shù)量
E.本月進(jìn)貨數(shù)量之和
『正確答案』ACDE
『答案解析』根據(jù)月末一次加權(quán)平均的公式,ACDE都會(huì)影響存貨的加權(quán)平均單價(jià)
以表3-1的B存貨明細(xì)賬為例,采用月末一次加權(quán)平均法計(jì)算其存貨成本如下:
B存貨加權(quán)平均單價(jià)=(3 000+10 800+8 400+3 200)÷(60+180+120+40)=63.5(元/噸)
本月發(fā)出存貨成本=63.5×320=20 320(元)
月末一次加權(quán)平均法只有在月末一次計(jì)算加權(quán)平均單價(jià),核算工作比較簡(jiǎn)單,且在物價(jià)波動(dòng)時(shí),對(duì)存貨成本的分?jǐn)傒^為折中。
但這種方法由于計(jì)算加權(quán)平均單價(jià)并確定存貨的發(fā)出成本和結(jié)存成本的工作集中在期末,所以平時(shí)無法從有關(guān)存貨賬簿中提供發(fā)出和結(jié)存存貨的單價(jià)和金額,不利于對(duì)存貨的日常管理。
(四)移動(dòng)加權(quán)平均法
移動(dòng)加權(quán)平均法是指(在每次收貨以后)本次進(jìn)貨的成本加原有存貨的成本,除以本次進(jìn)貨的數(shù)量加原有庫(kù)存存貨的數(shù)量,據(jù)以計(jì)算加權(quán)平均單位成本,作為在下次進(jìn)貨前計(jì)算各次發(fā)出存貨成本依據(jù)的一種計(jì)算方法。計(jì)算公式是:
本次發(fā)出存貨的成本=本次發(fā)出存貨的數(shù)量×本次發(fā)出存貨前存貨的單位成本
本月月末庫(kù)存存貨的成本=月末庫(kù)存存貨的數(shù)量×本月月末存貨單位成本
以表3-1的B種存貨明細(xì)賬為例,采用移動(dòng)加權(quán)平均法計(jì)算其存貨成本如下:
第一次收入存貨后的加權(quán)平均單價(jià)=(3 000+10 8000)÷(60+180)=57.5(元/噸)
第一批發(fā)出存貨的實(shí)際成本=57.5×160=9 200(元)
當(dāng)時(shí)結(jié)存的存貨實(shí)際成本=57.5×80=4 600(元)
第二次收入存貨后的加權(quán)平均單價(jià)=(4 600+8 400)÷(80+120)=65(元/噸)
第二批發(fā)出存貨的實(shí)際成本=65×160=10 400(元)
當(dāng)時(shí)結(jié)存的存貨實(shí)際成本=65×40=2 600(元)
第三次收入存貨后的加權(quán)平均單價(jià)=(2 600+3 200)÷(40+40)=72.5(元/噸)
該種存貨月末結(jié)存80噸,月末結(jié)存存貨的實(shí)際成本為80×72.5=5 800(元),本月發(fā)出存貨的實(shí)際成本合計(jì)為19 600元。
移動(dòng)加權(quán)平均法的優(yōu)點(diǎn)在于可以隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出存貨的成本,便于對(duì)存貨的日常管理。同時(shí),相對(duì)于月末一次加權(quán)平均法,由于平均的范圍較小,使計(jì)算結(jié)果比較客觀。但是,由于每次收入存貨都要重新計(jì)算一次加權(quán)平均單價(jià),計(jì)算工作量較大。
【要點(diǎn)提示】存貨的發(fā)出計(jì)價(jià)一般測(cè)試先進(jìn)先出法和移動(dòng)加權(quán)平均法,偶爾也會(huì)測(cè)試月末一次加權(quán)平均法,但很少測(cè)試個(gè)別計(jì)價(jià)法,主要測(cè)試角度是兩個(gè)指標(biāo)的計(jì)算:一是推算存貨的發(fā)出成本;二是推算期末存貨的結(jié)存成本。
【例題·單選題】在存貨購(gòu)進(jìn)成本上升的情況下,下列各種發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法中,會(huì)導(dǎo)致利潤(rùn)總額最大的方法是( )。(2009年)
A.個(gè)別計(jì)價(jià)法
B.先進(jìn)先出法
C.加權(quán)平均法
D.移動(dòng)加權(quán)平均法
『正確答案』B
『答案解析』在物價(jià)持續(xù)上升時(shí),采用先進(jìn)先出法,期末存貨成本接近于市價(jià)而發(fā)出成本偏低,會(huì)高估企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)和庫(kù)存存貨價(jià)值。
三、存貨按實(shí)際成本計(jì)價(jià)的核算
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