案例8

甲公司是一家上市公司，分別在上海證券交易所和香港聯(lián)交所上市。甲公司為增值稅一般納稅人，增值稅稅率17%。甲公司2009年發(fā)生的相關(guān)事項(xiàng)如下：

(1)甲公司于2009年1月30日投資于同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的乙公司，取得了乙公司70%的股權(quán)。為取得該股權(quán)，甲公司以土地使用權(quán)作為對(duì)價(jià)。土地使用權(quán)的賬面余額為5 000萬(wàn)元，累計(jì)攤銷500萬(wàn)元，公允價(jià)值6 000萬(wàn)元。合并日乙公司的資產(chǎn)總額為20 000萬(wàn)元，負(fù)債總額為11 000萬(wàn)元，凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為9 000萬(wàn)元。

(2)2009年2月20日甲公司將一批庫(kù)存商品轉(zhuǎn)讓給丙公司，作為受讓丙公司持有的C公司60%股權(quán)的對(duì)價(jià)(甲公司和C公司之間不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系)。其余有關(guān)資料如下：

①該批存貨賬面余額300萬(wàn)元，未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備;其公允價(jià)值為400萬(wàn)元。

②為進(jìn)行投資發(fā)生律師咨詢費(fèi)等1萬(wàn)元，已用銀行存款支付。

③股權(quán)受讓日C公司資產(chǎn)賬面價(jià)值為620萬(wàn)元，負(fù)債賬面價(jià)值為200萬(wàn)元，凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為420萬(wàn)元。經(jīng)確認(rèn)的C公司可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為700萬(wàn)元，負(fù)債公允價(jià)值為200萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為500萬(wàn)元。

④假設(shè)不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。

甲公司在對(duì)該長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，確認(rèn)了長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本300萬(wàn)元;確認(rèn)了營(yíng)業(yè)收入400萬(wàn)元。

(3)為拓展公司的境外銷售渠道，增強(qiáng)公司的海外市場(chǎng)影響力，6月30日，甲公司與境外H公司達(dá)成協(xié)議，由甲公司出資1 000萬(wàn)元購(gòu)買其全部股份，實(shí)施對(duì)H公司的吸收合并。甲公司還支付了評(píng)估費(fèi)與法律服務(wù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用共計(jì)1.2萬(wàn)元。H公司與甲公司此前不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。

(4)8月1日，甲公司通過(guò)發(fā)行債券籌集資金10億元，此外為發(fā)行債券發(fā)生相關(guān)直接費(fèi)用2 000萬(wàn)元。甲公司以該筆債券款9.8億元作為對(duì)價(jià)，取得綠原太陽(yáng)能公司55%的股權(quán)。購(gòu)買日，綠原太陽(yáng)能公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為15億元。為進(jìn)行該并購(gòu)，發(fā)生的律師費(fèi)等相關(guān)直接費(fèi)用1 000萬(wàn)元。2009年8月1日相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)辦理完畢。合并前兩者無(wú)關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

要求：

(1)根據(jù)資料(1)，分析、判斷甲公司合并乙公司屬于同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并?并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。

(2)根據(jù)資料(1)，計(jì)算甲公司的初始投資成本。(3)根據(jù)資料(2)，分析判斷甲公司對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說(shuō)明理由。

(4)甲公司為并購(gòu)H公司而支付的1.2萬(wàn)元評(píng)估費(fèi)與法律服務(wù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，是否可以計(jì)入當(dāng)期損益?

(5)根據(jù)資料(4)，確定甲公司對(duì)綠原太陽(yáng)能公司的合并日是哪一天?并分析說(shuō)明甲公司對(duì)綠原太陽(yáng)能公司合并成本是多少，是否產(chǎn)生商譽(yù)。

【正確答案】：

(1)本合并屬于同一控制下的控股合并，因?yàn)榧坠九c乙公司在同一個(gè)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)。

(2)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本=9 000×70%=6 300(萬(wàn)元)。

(3)甲公司對(duì)該長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理中，初始投資成本的確定不正確。

理由：根據(jù)上述資料，本合并屬于非同一控制下的控股合并，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本為購(gòu)買方付出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值以及為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用之和。

長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本=存貨含稅公允價(jià)值400×1.17+律師咨詢費(fèi)1=469(萬(wàn)元)

確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入400萬(wàn)元正確。

理由：投出存貨取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)將存貨作為銷售處理，確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入400萬(wàn)元。

(4)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》第十一條規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并中，“購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，也應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并成本”。因此，題中甲公司為并購(gòu)H公司而支付的1.2萬(wàn)元評(píng)估費(fèi)與法律服務(wù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，不能計(jì)入當(dāng)期損益，而應(yīng)計(jì)入合并成本予以資本化。外語(yǔ)學(xué)習(xí)網(wǎng)

(5)合并日是2009年8月1日。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法核算。通過(guò)一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，其合并成本為購(gòu)買方為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用等直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)計(jì)入企業(yè)合并成本。

從上述資料可以看出，甲公司對(duì)綠原太陽(yáng)能公司的合并成本為支付的對(duì)價(jià)9.8億元與支付的律師費(fèi)等直接相關(guān)費(fèi)用1 000萬(wàn)元之和，即9.9億元。

確定在并購(gòu)中是否有商譽(yù)，應(yīng)分析購(gòu)買方支付的企業(yè)合并成本是否大于所確認(rèn)的被購(gòu) 買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額。購(gòu)買方支付的企業(yè)合并成本大于所確認(rèn)的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，差額部分為合并中取得的商譽(yù)。本次合并中，甲公司取得的綠原太陽(yáng)能公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額為8.25億元(15×55%)，合并成本為9.9億元，產(chǎn)生的商譽(yù)為1.65億元。

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