第四節(jié)           建造合同收入的確認(rèn)與計(jì)量

一、             建造合同的概念

建造合同。建造合同是指為建造一項(xiàng)資產(chǎn)或者在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)而訂立的合同。這里所講的資產(chǎn)，是指房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物以及船舶、飛機(jī)、大型機(jī)械設(shè)備等。建造合同屬于經(jīng)濟(jì)合同范疇，但它不同于一般的材料采購(gòu)合同和勞務(wù)合同，而有其自身的特征，主要表現(xiàn)在：(1)先有買(mǎi)主(即客戶)，后有標(biāo)底(即資產(chǎn))。建造資產(chǎn)的造價(jià)在簽訂合同時(shí)已經(jīng)確定；(2)資產(chǎn)的建設(shè)期長(zhǎng)，一般都要跨越一個(gè)會(huì)計(jì)年度，有的長(zhǎng)達(dá)數(shù)年；(3)所建造的資產(chǎn)體積大，造價(jià)高；(4)建造合同一般為不可取消的合同。

二、建造合同的類型

1、固定造價(jià)合同。固定造價(jià)合同是指按照固定的合同價(jià)或固定單價(jià)確定工程價(jià)款的建造合同。例如，某建造承包商與一客戶簽訂一項(xiàng)建造合同，為客戶建造一座辦公大樓，合同規(guī)定建造辦公大樓的總造價(jià)為1 000萬(wàn)元。該項(xiàng)合同即是固定造價(jià)合同。再例如，某建造承包商與一客戶簽訂一項(xiàng)建造合同，為客戶建造一條80公里的高速公路，合同規(guī)定每公里單價(jià)為500萬(wàn)元。該項(xiàng)合同也是固定造價(jià)合同。

　　2、成本加成合同。成本加成合同是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用確定工程價(jià)款的建造合同。例如，某建造承包商與一客戶簽訂一項(xiàng)建造合同，為客戶建造一艘船舶，雙方商定以建造該艘船舶的實(shí)際成本為基礎(chǔ)，合同總價(jià)款以實(shí)際成本加上實(shí)際成本的1%計(jì)取。該項(xiàng)合同即是成本加成合同。再例如，某建造承包商與一客戶簽訂一項(xiàng)建造合同，為客戶建造一段地鐵，合同規(guī)定以建造該段地鐵的實(shí)際成本為基礎(chǔ)，另加800萬(wàn)元計(jì)取工程價(jià)款。該項(xiàng)合同也為成本加成合同。

三、             合同收入和合同費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量

1.合同收入的內(nèi)容

合同收入包括兩部分內(nèi)容：(1)合同中規(guī)定的初始收入。即建造承包商與客戶在雙方簽訂的合同中最初商定的合同總金額，它構(gòu)成了合同收入的基本內(nèi)容：(2)因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。這部分收入并不構(gòu)成合同雙方在簽訂合同時(shí)已在合同中商定的合同總金額，而是在執(zhí)行合同過(guò)程中由于合同變更、索賠獎(jiǎng)勵(lì)等原因而形成的追加收入。建造承包不能隨意確認(rèn)這都分收入，只有在符合規(guī)定條件時(shí)才能構(gòu)成合同收入。合同收入應(yīng)以收到或應(yīng)收的工程價(jià)款計(jì)量。

合同變更指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整。因合同變更而增加的收入，應(yīng)在同時(shí)具備下列條件時(shí)予以確認(rèn)：(1)客戶能夠認(rèn)可變更而增加的收入；(2)收入能夠可靠的計(jì)量。

例如，某建造承包商與一客戶簽訂了一份金額為8000萬(wàn)元的建造合同，建造一座水電站。合同規(guī)定的建設(shè)期是2004年3月至2006年3月，同時(shí)規(guī)定，發(fā)電機(jī)由客戶采購(gòu)，于2004年8月交付建造承包商進(jìn)行安裝。該項(xiàng)合同在執(zhí)行過(guò)程中，客戶于2005年1月才交付發(fā)電機(jī)。因客戶交貨延期建筑承包商要求客戶支付延誤工期款100萬(wàn)元，客戶沒(méi)有異議。在此例中，索賠款符合上述兩個(gè)條件，建造承包商便可于2005年將因索賠而增加的收入100萬(wàn)元確認(rèn)為合同收入的組成部分。2005年該項(xiàng)建造合同的總收入應(yīng)為8100萬(wàn)元（8000＋100）。假如客戶不同意支付延誤工期款，則不能將100萬(wàn)元計(jì)入合同總收入，合同總收入仍為8000萬(wàn)元。假如客戶同意這項(xiàng)索賠，但只同意支付延誤工期款50萬(wàn)元，建造承包商只能將50萬(wàn)元確認(rèn)為合同收入的組成部分。在這種情況下，2005年該項(xiàng)建造合同的總收入應(yīng)為8050萬(wàn)元（8000＋50）。

索賠款指因客戶或第三方的原因造成的、由建筑承包商向客戶或第三方收取的、用以補(bǔ)償不包括在合同造價(jià)中的成本的款項(xiàng)。因索賠款而形成的收入，應(yīng)在同時(shí)具備下列條件時(shí)予以確認(rèn)：(1)根據(jù)談判情況，預(yù)計(jì)對(duì)方能夠同意這項(xiàng)索賠；(2)對(duì)方同意接受的金額能夠可靠計(jì)量。

獎(jiǎng)勵(lì)款指工程達(dá)到或超過(guò)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，客戶同意支付給建造承包商的額外款項(xiàng)。因獎(jiǎng)勵(lì)而形成的收入，應(yīng)在同時(shí)具備下列條件時(shí)予以確認(rèn)：(1)根據(jù)目前合同完成情況，足以判斷工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過(guò)既定的標(biāo)準(zhǔn)；(2)獎(jiǎng)勵(lì)金額能夠可靠地計(jì)量。

2.合同費(fèi)用的內(nèi)容

合同費(fèi)用應(yīng)包括從合同簽訂開(kāi)始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)應(yīng)直接計(jì)入合同成本；間接費(fèi)用應(yīng)在期末按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本，間接費(fèi)用的分?jǐn)偡椒ㄖ饕腥斯べM(fèi)用比例法、直接費(fèi)用比例法等。與合同有關(guān)的零星收益，即在合同執(zhí)行過(guò)程中取得的、不計(jì)入合同收入的零星收益，這部分收益應(yīng)沖減合同費(fèi)用。例如，完成合同后處置殘余物資取得的收益性屬于與合同有關(guān)的零星收益。

直接費(fèi)用包括：(1)耗用的人工費(fèi)用；(2)耗用的材料費(fèi)用；(3)耗用的機(jī)構(gòu)使用費(fèi)；(4)其他直接費(fèi)用，包括有關(guān)的設(shè)計(jì)和技術(shù)援助和、施工現(xiàn)場(chǎng)材料的二次搬運(yùn)費(fèi)、生產(chǎn)工具和用具使用費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、工程定位復(fù)測(cè)費(fèi)、工程點(diǎn)交費(fèi)用、場(chǎng)地清理費(fèi)用等。

間接費(fèi)用是企業(yè)下屬的施工單位或生產(chǎn)單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，包括臨時(shí)設(shè)施攤銷費(fèi)用和施工、生產(chǎn)單位管理人員工資、資金、職工福利費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、物料消費(fèi)、低值易耗品攤銷、取暖費(fèi)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、工程保修費(fèi)、排污費(fèi)等。

合同費(fèi)用不包括下列費(fèi)用：(1)企業(yè)行政管理部門(mén)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所發(fā)生的管理費(fèi)用；(3)企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需資金而發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用。企業(yè)因訂立合同而發(fā)生的差旅費(fèi)、投票費(fèi)等有關(guān)費(fèi)用，應(yīng)直接確認(rèn)為當(dāng)期管理費(fèi)用。

3.合同收入和合同費(fèi)用的確認(rèn)

對(duì)于已在以前年度開(kāi)工本年度完工的建造合同以及本年度開(kāi)工本年度完工的建造合同，應(yīng)在合同完工時(shí)確認(rèn)當(dāng)期的合同收入和合同費(fèi)用；對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表日尚未完工的建造合同，在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。具體進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，首先應(yīng)判別資產(chǎn)負(fù)債表日建造合同的結(jié)果能否可靠估計(jì)，進(jìn)而采用不同的會(huì)計(jì)處理方法。所謂“建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)”，應(yīng)區(qū)分固定造價(jià)合同和成本加成合同分別進(jìn)行判斷：

同時(shí)具備以下四項(xiàng)條件時(shí)，才能判定固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)：①合同總收入能夠可靠地計(jì)量；②與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；③在資產(chǎn)負(fù)債表日合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定；④為完成合同已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量，以便實(shí)際合同成本能夠與以前的預(yù)計(jì)成本相比較。

（責(zé)任編輯：vstara）

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