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第二節(jié) 企業(yè)所得稅的應納稅所得額

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)是應納稅所得額，即指企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額。

企業(yè)依照《企業(yè)所得稅法》及其《實施條例》的規(guī)定，將每一納稅年度的收入總額減除不征收收入、免稅收入和各項扣除后小于零的數(shù)額，為虧損。

企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用;不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，均不作為當期的收入和費用，但《實施條例》和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅收法律法規(guī)的規(guī)定不一致的，應當依照稅收法律法規(guī)的規(guī)定計算。要正確計算企業(yè)所得稅的應納稅額，必須首先確定應納稅所得額。

一、收入總額

(一) 收入總額概述

企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：銷售貨物收入，提供勞務收入，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入，股息、紅利等權益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權使用費收入，接受捐贈收入以及其他收入。

1. 企業(yè)取得收入的貨幣形式，包括現(xiàn)金、存款、應收賬款、應收票據(jù)、準備持有至到期的債券以及債務的豁免等;

2. 企業(yè)取得收入的發(fā)貨幣形式，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權投資、存貨、不準備持有至到期的債券投資、勞務以及有關權益等。

由于取得收入的貨幣形式的金額是確定的，而取得收入的非貨幣形式的金額不確定，企業(yè)在計算非貨幣形式收入時，必須按一定標準折算為確定的金額。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應當按照公允價值確定收入額。公允價值，是指按照市場價格確定的價值。

權責發(fā)生制從企業(yè)經(jīng)濟權利和經(jīng)濟義務是否發(fā)生作為計算應納稅所得額的依據(jù)，注重強調(diào)企業(yè)收入與費用的時間配比，要求企業(yè)收入費用的確認時間不得提前或滯后?！镀髽I(yè)會計準則——基本準則》(2006)也規(guī)定了企業(yè)要以權責發(fā)生制為原則確認當期收入或費用。

企業(yè)的下列生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務可以分期確認收入的實現(xiàn)：

1. 以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn);

2. 企業(yè)委托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務或者提供其他勞務等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。

采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認收入的實現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價值確定。企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。

(二) 銷售貨物收入

銷售貨物收入，是指企業(yè)銷售商品、產(chǎn)品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入。

除法律法規(guī)另有規(guī)定外，企業(yè)銷售貨物收入的確認，必須遵循權責發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。

1. 企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現(xiàn)：

(1) 商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;

(2) 企業(yè)已對售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制;

(3) 收入的金額能夠可靠地計量;

(4) 已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

2. 符合上述收入確認條件，采取下列商品銷售方式的，應按以下規(guī)定確認收入實現(xiàn)時間：

(1) 銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認收入;

(2) 銷售商品采用預收款方式的，在發(fā)出商品時確認收入;

(3) 銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時確認收入;

(4) 銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入。

3. 采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。

4. 銷售商品以舊換新的，銷售商品應當按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進商品處理。

5. 企業(yè)為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

債權人為鼓勵債務人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務人提供的債務扣除屬于現(xiàn)金折扣，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應當按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務費用扣除。

企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給的減讓屬于銷售折讓;企業(yè)因售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷售退回。企業(yè)已經(jīng)確認銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應當在發(fā)生當期沖減當期銷售商品收入。

(三) 提供勞務收入

提供勞務收入，是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經(jīng)紀、文化體育、科學研究、技術服務、教育培訓、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務、旅游、娛樂、加工以及其他勞務服務活動取得的收入。

企業(yè)在各個納稅期末，提供勞務交易的結果能夠可靠估計的，應采用完工進度(百分比)法確認提供勞務收入。

1. 提供勞務交易的結果能夠可靠估計，是指同時滿足下列條件：

(1) 收入的金額能夠可靠地計量;

(2) 交易的完工進度能夠可靠地確定;

(3) 交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地核算。

2. 企業(yè)提供勞務完工進度的確定，可選用下列方法：

(1) 已完工作的測量;

(2) 已提供勞務占勞務總量的比例;

(3) 發(fā)生成本占總成本的比例。

3. 企業(yè)應按照從接受勞務方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定勞務收入總額，根據(jù)納稅期末提供勞務收入總額乘以完工進度扣除以前納稅年度累計已確認提供勞務收入后的金額，確認為當期勞務收入;同時，按照提供勞務估計總成本乘以完工進度扣除以前納稅期間累計已確認勞務成本后的金額，結轉(zhuǎn)為當期勞務成本。

4. 下列提供勞務滿足收入確認條件的，應按規(guī)定確認收入：

(1) 安裝費。應根據(jù)安裝完工進度確認收入。安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費在確認商品銷售實現(xiàn)時確認收入。

(2) 宣傳媒介的收費。應在相關的廣告或商業(yè)行為出現(xiàn)于公眾面前時確認收入。廣告的制作費，應根據(jù)制作廣告的完工進度確認收入。

(3) 軟件費。為特定客戶開發(fā)軟件的收費，應根據(jù)開發(fā)的完工進度確認收入。

(4) 服務費。包含在商品售價內(nèi)可區(qū)分的服務費，在提供服務的期間分期確認收入。

(5) 藝術表演、招待宴會和其他特殊活動的收費。在相關活動發(fā)生時確認收入。收費涉及幾項活動的，預收的款項應合理分配給每項活動，分別確認收入。

(6) 會員費。申請入會或加入會員，只允許取得會籍，所有其他服務或商品都要另行收費的，在取得該會員費時確認收入。申請入會或加入會員后，會員在會員期內(nèi)不再付費就可得到各種服務或商品，或者以低于非會員的價格銷售商品或提供服務的，該會員費應在整個受益期內(nèi)分期確認收入。

(7) 特許權費。屬于提供設備和其他有形資產(chǎn)的特許權費，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權時確認收入;屬于提供初始及后續(xù)服務的特許權費，在提供服務時確認收入。

(8) 勞務費。長期為客戶提供重復的勞務收取的勞務費，在相關勞務活動發(fā)生時確認收入。

2012年會計職稱考試經(jīng)濟法沖刺精講講義第五章

（責任編輯：xll）

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