3. 零售環(huán)節(jié)納稅

金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾的消費稅，在零售環(huán)節(jié)征收的有以下幾種：

(1) 納稅人從事金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾(含以舊換新)零售業(yè)務的，在零售時納稅;

①金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾分別自1995年1月1日、2002年1月1日、2003年5月1日起由生產(chǎn)、進口環(huán)節(jié)改為零售環(huán)節(jié)納稅，除另有規(guī)定外，納稅人為在中國境內(nèi)從事金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾零售業(yè)務或受托加工、受托代銷的受托方。

第329頁 將倒數(shù)第7行、倒數(shù)第5行、倒數(shù)第4行的“金銀首飾”修改為“金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾

(2) 納稅人將金銀首飾用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面的，在移送時納稅;

(3) 帶料加工、翻新改制金銀首飾的，在受托方交貨時納稅。

不屬于上述范圍的應征消費稅的金銀首飾，仍在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費稅。

在零售環(huán)節(jié)征收消費稅的金銀首飾的范圍不包括鍍金(銀)、包金(銀)首飾，以及鍍金(銀)、包金(銀)的鑲嵌首飾，凡采用包金、鍍金工藝以外的其他工藝制成的含金、銀首飾及鑲嵌首飾，如鍛壓金、鑄金、復合金首飾等，都應在零售環(huán)節(jié)征收消費稅。

4. 批發(fā)環(huán)節(jié)納稅

自2009年5月1日起，在卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)加征一道從價計征的消費稅。納稅人銷售給納稅人以外的單位和個人的卷煙于銷售時納稅。

除極少數(shù)稅目下的子目外，由于消費稅一般只在某一環(huán)節(jié)一次征收，因此，為避免應稅消費品在消費稅納稅人之間流轉(zhuǎn)時發(fā)生重復征稅問題，一般準予扣除前面環(huán)節(jié)已納消費稅稅款。

三、消費稅的稅率

消費稅的稅率包括比例稅率和定額稅率兩類。由于針對不同稅目或子目適用不同的稅率，消費稅的稅率檔次較為復雜。多數(shù)適用比例稅率，成品油稅目和甲類、乙類啤酒、黃酒等子目適用定額稅率，甲類、乙類卷煙和白酒等同時適用比例稅率和定額稅率，即復合稅率。

納稅人兼營不同稅率的應稅消費品，是指納稅人生產(chǎn)銷售兩種稅率以上的應稅消費品，應當分別核算不同稅率應稅消費品的銷售額、銷售數(shù)量。未分別核算銷售額、銷售數(shù)量的，或者將不同稅率的應稅消費品組成成套消費品銷售的，從高適用稅率。

四、消費稅的應納稅額

消費稅的應納稅額的計算有三種方法：從價定率計征法、從量定額計征法以及從價定率和從量定額復合計征法。

(一) 從價定率計征

適用比例稅率的應稅消費品，其應納稅額應從價定率計征，此時的計稅依據(jù)是銷售額。

其計算公式為：應納稅額 = 銷售額×比例稅率

銷售額為納稅人銷售應稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用。

銷售額，不包括應向購貨方收取的增值稅稅款。如果納稅人應稅消費品的銷售額中未扣除增值稅稅款或者因不得開具增值稅專用發(fā)票而發(fā)生價款和增值稅稅款合并收取的，在計算消費稅時，應當換算為不含增值稅稅款的銷售額。

其換算公式為：應稅銷售額 = 含增值稅的銷售額÷(1+增值稅稅率或者征收率)

價外費用，是指價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費以及其他各種性質(zhì)的價外收費。但下列項目不包括在內(nèi)：

1. 同時符合以下條件的代墊運輸費用：

(1) 承運部門的運輸費用發(fā)票開具給購買方的;

(2) 納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。

2. 同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費：

(1) 由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業(yè)性收費;

(2) 收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù);

(3) 所收款項全額上繳財政。

應稅消費品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價以及在會計上如何核算，均應并入應稅消費品的銷售額中繳納消費稅。如果包裝物不作價隨同產(chǎn)品銷售，而是收取押金，此項押金則不應并入應稅消費品的銷售額中征稅。但對因逾期未收回的包裝物不再退還的或者已收取的時間超過12個月的押金，應并入應稅消費品的銷售額，按照應稅消費品的適用稅率繳納消費稅。

對既作價隨同應稅消費品銷售，又另外收取押金的包裝物的押金，凡納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)沒有退還的，均應并入應稅消費品的銷售額，按照應稅消費品的適用稅率繳納消費稅。

(三) 復合計征

既規(guī)定了比例稅率，又規(guī)定了定額稅率的卷煙、白酒，其應納稅額實行從價定率和從量定額相結合的復合計征辦法。

其計算公式為：應納稅額 = 銷售額×比例稅率+銷售數(shù)量×定額稅率

目前只有卷煙、白酒實行復合計征的方法，其計稅依據(jù)分別是銷售應稅消費品向購買方收取的全部價款、價外費用和實際銷售(或海關核定、委托方收回、移送使用)數(shù)量。

(四) 計稅依據(jù)確定的特殊規(guī)定

在計稅依據(jù)的確定方面，有以下特殊規(guī)定：

1. 納稅人自產(chǎn)自用的應稅消費品，按照納稅人生產(chǎn)的同類消費品的銷售價格計算納稅;沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。

實行從價定率辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：

組成計稅價格 = (成本+利潤)÷(1-比例稅率)

實行復合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：

組成計稅價格 = (成本+利潤+自產(chǎn)自用數(shù)量×定額稅率)÷(1-比例稅率)

成本，是指應稅消費品的產(chǎn)品生產(chǎn)成本。利潤，是指根據(jù)應稅消費品的全國平均成本利潤率計算的利潤。應稅消費品全國平均成本利潤率由國家稅務總局確定。

納稅人自產(chǎn)自用的應稅消費品，是指依法于移送使用時納稅的應稅消費品。

上述公式中的“利潤”根據(jù)國家稅務總局規(guī)定的全國平均成本利潤確定。

2. 委托加工的應稅消費品，按照受托方的同類消費品的銷售價格計算納稅;沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。

實行從價定率辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：

組成計稅價格 = (材料成本+加工費)÷(1-比例稅率)

實行復合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：

組成計稅價格 = (材料成本+加工費+委托加工數(shù)量×定額稅率)÷(1-比例稅率)

材料成本，是指委托方所提供加工材料的實際成本。委托加工應稅消費品的納稅人，必須在委托加工合同上如實注明(或者以其他方式提供)材料成本，凡未提供材料成本的，受托方主管稅務機關有權核定其材料成本。加工費，是指受托方加工應稅消費品向委托方所收取的全部費用(包括代墊輔助材料的實際成本)。

同類消費品的銷售價格，是指納稅人或者代收代繳義務人當月銷售的同類消費品的銷售價格，如果當月同類消費品各期銷售價格高低不同的，應按銷售數(shù)量加權平均計算。但銷售的應稅消費品有下列情況之一的，不得列入加權平均計算：

(1) 銷售價格明顯偏低并無正當理由的;

(2) 無銷售價格的。

如果當月無銷售或者當月未完結，應按照同類消費品上月或者最近月份的銷售價格計算納稅。

3. 進口的應稅消費品，按照組成計稅價格計算納稅。

實行從價定率辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：

組成計稅價格 = (關稅完稅價格+關稅)÷(1-消費稅比例稅率)

實行復合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：

組成計稅價格 = (關稅完稅價格+關稅+進口數(shù)量×消費稅定額稅率)÷(1-消費稅比例稅率)

關稅完稅價格，是指海關核定的關稅計稅價格。

4. 納稅人應稅消費品的計稅價格明顯偏低并無正當理由的，由主管稅務機關核定其計稅價格。應稅消費品的計稅價格的核定權限規(guī)定如下：

(1) 卷煙、白酒和小汽車的計稅價格由國家稅務總局核定，送財政部備案;

(2) 其他應稅消費品的計稅價格由省、自治區(qū)和直轄市國家稅務局核定;

(3) 進口的應稅消費品的計稅價格由海關核定。

為履行加入《煙草控制框架公約》的承諾，自2009年1月1日起，我國對卷煙包裝標識使用健康警語進行了嚴格規(guī)定，要求警語所占面積不應小于其所在面的30%，卷煙的外包裝標識由此發(fā)生變化?！秶叶悇湛偩株P于卷煙消費稅計稅價格管理有關問題的通知》(國稅函[2009]41號)規(guī)定，對已核定消費稅計稅價格的卷煙，生產(chǎn)企業(yè)在包裝標識上使用健康警語，應視同新規(guī)格卷煙，重新核定消費稅計稅價格?？紤]到此次包裝標識變化僅增加了健康警語，而產(chǎn)品標識的其他方面以及規(guī)格、內(nèi)在品質(zhì)、銷售價格均未發(fā)生變化，暫不按上述規(guī)定對其重新核定計稅價格。對于已核定消費稅計稅價格的卷煙，其外包裝標識除按照規(guī)定使用健康警語以外發(fā)生其他變化，應按照新規(guī)格卷煙對其進行管理，并重新核定計稅價格。

《國家稅務總局關于加強白酒消費稅征收管的通知》(國稅函[2009]380號)中的附件《白酒消費稅最低計稅價格核定管理辦法(試行)》，對計稅價格偏低的白酒核定消費稅最低計稅價格，具體規(guī)定如下:

(1)白酒生產(chǎn)企業(yè)銷售給銷售單位的白酒，生產(chǎn)企業(yè)消費稅計稅價格低于銷售單位對外銷售價格(不含增值稅，下同)70%以下的，稅務機關應核定消費稅最低計稅價格。白酒消費稅最低計稅價格由白酒生產(chǎn)企業(yè)自行申報，稅務機關核定。

(2)白酒生產(chǎn)企業(yè)應將各種白酒的消費稅計稅價格和銷售單位銷售價格，按照規(guī)定的式樣及要求，在主管稅務機關規(guī)定的時限內(nèi)填報。

主管稅務機關應將白酒生產(chǎn)企業(yè)申報的銷售給銷售單位的消費稅計稅價格低于銷售單位對外銷售價格70%以下、年銷售額1000萬元以上的各種白酒，按照規(guī)定的式樣及要求，在規(guī)定的時限內(nèi)逐級上報至國家稅務總局。稅務總局選擇其中部分白酒核定消費稅最低計稅價格。

除稅務總局已核定消費稅最低計稅價格的白酒外，其他需要核定消費稅最低計稅價格的白酒，消費稅最低計稅價格由特別是省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市國家稅務局核定。

(3)白酒消費稅最低計稅價格核定標準如下：白酒生產(chǎn)企業(yè)銷售給銷售單位的白酒，生產(chǎn)企業(yè)消費稅計稅價格高于銷售單位對外銷售價格70%(含70%)以上的，稅務機關暫不核定消費稅最低計稅價格。

白酒生產(chǎn)企業(yè)銷售給銷售單位白酒，生產(chǎn)企業(yè)消費稅計稅價格低于銷售單位對外銷售價格70%以下的，消費稅最低計稅價格由稅務機關根據(jù)生產(chǎn)規(guī)模、白酒品牌、利潤水平等情況在銷售單位對外銷售價格50%至70%范圍內(nèi)自行核定。其中生產(chǎn)規(guī)模較大、利潤水平較高的企業(yè)生產(chǎn)的需要核定消費稅最低計稅價格的白酒，稅務機關核價幅度原則上應選擇在銷售單位對外銷售價格60%至70%范圍內(nèi)。

(4)已核定最低計稅價格的白酒，生產(chǎn)企業(yè)實際銷售價格高于消費稅最低計稅價格的，按實際銷售價格申報納稅;實際銷售價格低于消費稅最低計稅價格的，按最低計稅價格申報納稅;

已核定最低計稅價格的白酒，銷售單位對外銷售價格持續(xù)上漲或下降時間達到3個月以上、累計上漲或下降幅度在20%(含)以上的白酒，稅務機關重新核定最低計稅價格。

(5)白酒生產(chǎn)企業(yè)未按上述規(guī)定上報銷售單位銷售價格的，主管國家稅務局應按照銷售單位銷售價格征收消費稅

2012年中級會計師考試科目經(jīng)濟法強化講義第四章匯總

（責任編輯：xll）

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