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(2)假定2008、2009年發(fā)生的與所建造生產線和債務重組有關的事項如下：

①2008年1月31日，辦理生產線工程竣工決算，該生產線總成本為人民幣16473.39萬元。南海公司對固定資產采用直線法計提折舊，預計使用年限10年，預計凈殘值為473.39萬元。  ②2008年12月31日，由于國家對該生產線生產的產品在安全等級上提高了標準，使產品的銷售受到較大限制，對企業(yè)經營發(fā)生了嚴重不利影響，該固定資產出現(xiàn)減值的跡象。經估計，其可收回金額為14000萬元。

③2009年1月1日，該生產線發(fā)生減值后，原預計的使用年限和預計的凈殘值不變。

④2009年6月末，中國銀行的該筆貸款到期，南海公司因財務狀況不佳，無力償還貸款。7月1日，南海公司提出，用該筆貸款所建造的生產線抵償債務，銀行考慮到接受生產線后難以處置，不同意以生產線抵償債務;但鑒于企業(yè)目前的實際狀況，同意延期一個季度還款，同時將本金減少500萬元，延期期間不計利息。南海公司同意了中國銀行提出的還款方案，并表示積極籌措資金，保證債務重組方案的實施。

2009年6月末貸款到期時，該筆貸款本金8000萬元，利息已按季歸還。

⑤2009年9月5日，南海公司為維護信譽，積極籌措資金，將該生產線以低價轉讓給乙外商獨資公司，取得價款12710萬元。9月20日辦妥了有關資產交接手續(xù)，價款已收存銀行。假定不考慮轉讓中的相關稅費。

⑥9月末，按照債務重組協(xié)議規(guī)定，南海公司歸還了中國銀行的貸款本息。

【要求】

(1)確定與所建造生產線有關的借款費用資本化的期間，并說明理由。

(2)按季度計算為建造生產線應當予以資本化的利息金額，并進行賬務處理。

(3)分析南海公司2008年末該生產線是否需計提減值準備;如需計提，計算應計提的減值準備的金額，并進行賬務處理。

(4)計算2009年7月1日債務重組時南海公司債務重組利得的金額，并對債務重組進行賬務處理。

(5)計算南海公司轉讓該生產線發(fā)生的損益，并進行賬務處理。

【答案及解析】

(1)確定與所建造生產線有關的借款費用資本化的期間，并說明理由

資本化起點為2007年1月1日，資本化終點為2007年12月31日，其中：4月1日—6月30日的三個月期間應暫停資本化。

理由是：①2007年1月1日同時符合利息資本化的三個條件：資產支出已經發(fā)生;借款費用已經發(fā)生和為使資產達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經開始。 ②2007年12月31日固定資產達到預定可使用狀態(tài)，應停止資本化;③4月1日—6月30符合暫停資本化的兩個條件：發(fā)生非正常中斷，且連續(xù)中斷3個月(含)以上。

(2)按季計算為建造生產線應當予以資本化的利息金額，并進行賬務處理

資本化期間為2007年1月1日—12月31日，4月1日—6月30日暫停資本化，計算利息資本化金額：

第一季度：

利息費用=8000×6%÷12×3=120(萬元)，資本化期間的專門借款利息可以全部資本化：

借：在建工程 120

貸：銀行存款 120

第二季度：

利息費用=8000×6%÷12×3=120(萬元)，第二季度利息全部費用化

借：財務費用 120

貸：銀行存款 120

第三季度：

利息費用=8000×6%÷12×3=120(萬元)，資本化期間的專門借款利息可以全部資本化：

借：在建工程 120

貸：銀行存款 120

第四季度：

利息費用=8000×6%÷12×3=120(萬元)，資本化期間的專門借款利息可以全部資本化：

借：在建工程 120

貸：銀行存款 120

(3)分析南海公司2008年末該生產線是否需計提減值準備，如需計提，計算應計提的減值準備的金額

①由于固定資產出現(xiàn)減值的跡象，需要對可收回金額進行測試，如果可收回金額小于固定資產賬面價值，需要計提減值準備。

②2007年年末，生產線達到預定可使用狀態(tài)，該固定資產的入賬價值為16474.39萬元，2008年計提折舊額=(16473.39—473.39)/10=1600(萬元)，計提減值 前該生產線的固定資產凈值為14873.39(16473.39-1600)萬元;固定資產可收回金額為14000萬元，因此，可收回金額小于賬面價值，應計提減值準備。

③計提減值準備的金額=14873.39—14000=873.39(萬元)

借：資產減值損失 873.39

貸：固定資產減值準備 873.39

(4)計算2009年7月1日債務重組時南海公司債務重組利得的金額，并對債務重組進行賬務處理

南海公司將來應付金額= 8000-500=7500(萬元)

債務重組利得=重組時債務賬面余額—將來應付金額=8000—7500=500(萬元)

借：長期借款 8000

貸：短期借款 7500

營業(yè)外收入——債務重組利得 500

(5)計算南海公司轉讓該生產線發(fā)生的損益，并進行賬務處理

①計算轉讓前該生產線的賬面價值：

2009年1-9月應計提折舊額=(14000-473.39)/9×(9/12)=1127.22(萬元)

2009年9月30日轉讓前生產線賬面凈額=原價16473.39—累計折舊2727.22(1600+1127.22)—減值準備873.39=12872.78(萬元)

②轉讓生產線發(fā)生的虧損=生產線賬面凈額—轉讓價款=12872.78—12710=162.78(萬元)。

借：固定資產清理 12872.78

累計折舊 2727.22

固定資產減值準備 873.39

貸：固定資產 16473.39

借：銀行存款 12710

營業(yè)外支出 162.78

貸：固定資產清理 12872.78

6.所得稅專題。以應交所得稅、遞延所得稅資產或負債及所得稅費用的計算為主要測試角度，另外對稅率改變時上述三指標的變動也要重點留意。

【經典例題】通達工貿于2007年1月設立，采用資產負債表債務法核算所得稅費用，適用的所得稅稅率為33%，該公司2007年利潤總額為6000萬元，當年發(fā)生的交易或事項中，會計規(guī)定與稅法規(guī)定存在差異的項目如下：

(1)2007年12月31日，通達工貿公司應收賬款余額為5000萬元，對該應收賬款計提了500萬元壞賬準備。稅法規(guī)定，企業(yè)按照應收賬款期末余額的5‰計提了壞賬準備允許稅前扣除，除已稅前扣除的壞賬準備外，應收款項發(fā)生實質性損失時允許稅前扣除。

(2)按照銷售合同規(guī)定，通達工貿公司承諾對銷售的X產品提供3年免費售后服務。通達工貿公司2007年銷售的X產品預計在售后服務期間將發(fā)生的費用為400萬元，已計入當期損益。稅法規(guī)定，與產品售后服務相關的支出在實際發(fā)生時允許稅前扣除。通達工貿公司2007年沒有發(fā)生售后服務支出。

(3)通達工貿公司2007年以4000萬元取得一項到期還本付息的國債投資，作為持有至到期投資核算，該投資實際利率與票面利率相差較小，通達工貿公司采用票面利率計算確定利息收入，當年確認國債利息收入200萬元，計入持有至到期投資賬面價值，該國債投資在持有期間未發(fā)生減值。稅法規(guī)定，國債利息收入免征所得稅。

(4)2007年12月31日，通達工貿公司Y產品的賬面余額為2600萬元，根據(jù)市場情況對Y產品計提跌價準備400萬元，計入當期損益。稅法規(guī)定，該類資產在發(fā)生實質性損失時允許稅前扣除。

(5)2007年4月，通達工貿公司自公開市場購入基金，作為交易性金融資產核算，取得成本為2000萬元，2007年12月31日該基金的公允價值為4100萬元，公允價值相對賬面價值的變動已計入當期損益，持有期間基金未進行分配，稅法規(guī)定。該類資產在持有期間公允價值變動不計入應納稅所得額，待處置時一并計算應計入應納稅所得額的金額。

(6)2007年初通達工貿公司投入大量的人力物力進行某專利的研發(fā)，至2007年7月1日，該專利達到可使用狀態(tài)，經測算，共花費了研究費用200萬元，開發(fā)費用600萬元，根據(jù)新會計準則規(guī)定開發(fā)費用均符合資本化條件，假定未發(fā)生注冊費用和律師費等相關稅費，稅法規(guī)定企業(yè)的研究開發(fā)費用應計入發(fā)生當期的損益。會計上對此專利權采用6年期直線攤銷法，假定不存在殘值。

(7)2007年6月5日通達公司因違規(guī)經營被工商部門處以20萬元的罰款，款項于7月1日交付。

其他相關資料：

(1)假定預期未來期間通達工貿公司適用的所得稅稅率不發(fā)生變化。

(2)通達工貿公司預計未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。

要求：

(1)確定通達工貿公司上述交易或事項中資產，負債在2007年12月31日的計稅基礎，同時比較其賬面價值與計稅基礎，計算所產生的應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異的金額。

(2)計算通達工貿公司2007年應納稅所得額、應交所得稅、遞延所得稅和所得稅費用。

(3)編制通達工貿公司2007年確認所得稅費用的會計分錄。(答案中的金額單位用萬元表示)

【答案及解析】

項目	年初口徑			年末口徑
	賬面價值	計稅基礎	差異	賬面價值	計稅基礎	差異
應收賬款	0	0	0	4500	4975	475
預計負債	0	0	0	400	0	400
庫存商品	0	0	0	2200	2600	400
交易性金融資產	0	0	0	4100	2000	2100
無形資產	0	0	0	550	0	550

差異類型	差異變動金額
		新增可抵扣暫時性差異	475
		新增可抵扣暫時性差異	400
新增可抵扣暫時性差異	400
新增應納稅暫時性差異	2100
新增應納稅暫時性差異	550

2.通達公司當年的所得稅會計處理如下：

項目	計算過程
稅前會計利潤	6000
永久性差異	罰沒支出	+20
	國債利息收入	-200
暫時性差異	應收賬款產生的新增可抵扣暫時性差異	+475
	預計負債產生的新增可抵扣暫時性差異	+400
	庫存商品產生的新增可抵扣暫時性差異	+400
	交易性金融資產產生的新增應納稅暫時性差異	-2100
	無形資產產生的新增應納稅暫時性差異	-550
應稅所得	4445＝（6000+20-200+475+400+400-2100-550）
應交稅費	1466.85＝4445×33%
遞延所得稅資產	新增可抵扣暫時性差異×稅率［＝（475+400+400）×33%］	借記420.75
遞延所得稅負債	新增應納稅暫時性差異×稅率［＝（2100+550）×33%］	貸記874.5
本期所得稅費用	1920.6（＝1466.85-420.75+874.5）

3.會計分錄如下：

借：所得稅費用1920.6

遞延所得稅資產420.75

貸：遞延所得稅負債874.5

應交稅費――應交所得稅1466.85

如果上例中2007年預知2008年的所得稅率由33%改為25%，又該如何處理?

7.財務報表專題。

【經典例題】某商業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅企業(yè)，適用的增值稅率為17%， 2006年有關資料如下：

【1】資產負債表有關賬戶年初、年末余額和部分賬戶發(fā)生額如下(單位：萬元)：

賬戶名稱	年初余額	本年增加	本年減少	年末余額
應收賬款	2340			4680
應收票據(jù)	585			351
交易性金融資產（假定2006年未發(fā)生公允價值的波動）	300		50（出售）	250
應收股利	20	10		5
存貨	2500			2400
長期股權投資	500	100（以無形資產對外投資）		600
應付賬款	1755			2340
應交稅費：
應交增值稅	250		308（已交）	180
			272（進項稅額）
應交所得稅	30	100		40
短期借款	600	300		700

【2】利潤表有關賬戶本年發(fā)生額如下(單位：萬元)：

賬戶名稱	借方發(fā)生額	貸方發(fā)生額
主營業(yè)務收入		3000
主營業(yè)務成本	1700
投資收益：
現(xiàn)金股利		10
出售交易性金融資產		20

【3】其他有關資料如下：

交易性金融資產均為非現(xiàn)金等價物;出售交易性金融資產已收到現(xiàn)金;應收、應付款項均以現(xiàn)金結算;應收賬款變動數(shù)中含有本期計提的壞賬準備100萬元。不考慮該企業(yè)本年度發(fā)生的其他交易和事項。

要求：計算以下現(xiàn)金流入和流出(要求列出計算過程);

(1)銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金(含收到的增值稅銷項稅額);

(2)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金(含支付增值稅進項稅額);

(3)支付的各項稅費;

(4)收回投資所收到的現(xiàn)金;

(5)分得股利或利潤所收到的現(xiàn)金;

(6)借款所收到的現(xiàn)金;

(7)償還債務所支付的現(xiàn)金。

【答案及解析】

(1)銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金=(3000+3000×17%)十(2340-4680)十(585-351) -100=1304(萬元)

(2)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金=(1700+272)十(2400-2500)十(1755-2340)=1287(萬元)

(3)支付的各項稅費=實際交納的增值稅款308 (萬元)+支付的所得稅款90(萬元)(30+100-40)=398(萬元)

(4)收回投資所收到的現(xiàn)金=20+50=70(萬元)

(5)分得股利或利潤所收到的現(xiàn)金=20+10-5=25(萬元)

(6)借款所收到的現(xiàn)金=300(萬元)

(7)償還債務所支付的現(xiàn)金=200(萬元)

8.會計政策變更專題。

甲公司是一家上市公司，2007年以前一直采用應付稅款法按33%的所得稅率核算所得稅，2007年根據(jù)稅法的新規(guī)定采用25%的所得稅率，按會計新準則規(guī)定改用資產負債表債務法，并采用追溯調整法進行會計調整。甲公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取任意盈余公積。

2005年至2007年發(fā)生如下經濟業(yè)務：

1.2005年甲公司開始對銷售部門用的設備提取折舊，該設備的原價為110萬元，預計凈殘值為10萬元，會計上采用5年期年數(shù)總合法，稅法上認可的折舊方法為10年期直線法，凈殘值口徑與會計口徑一致;

2.2006年初甲公司開始研發(fā)B專利，研究階段花費了40萬元，開發(fā)階段花費了60萬元，注冊費和律師費共支付了10萬元，該專利于當年的7月1日達到可使用狀態(tài)，會計和稅務上均采用5年期直線法進行無形資產價值的攤銷。經稅務機關認定，該專利具有較大的社會效益，允許甲公司按研發(fā)費總額的150%抵扣應稅所得，假定稅務機關認定所有的研發(fā)費用均列入發(fā)生當期的支出，只有注冊費和律師費允許資本化;

3. 2006年初庫存商品的賬面余額為200萬元，已提跌價準備80萬元，2007年初庫存商品的賬面余額為300萬元，已提跌價準備100萬元，當年末庫存商品的賬面余額為400萬元，已提跌價準備為60萬元;

4.2006年初應收賬款賬面余額為400萬元，已提壞賬準備100萬元，2007年初應收賬款賬面余額為500萬元，已提壞賬準備為150萬元，當年末應收賬款的賬面余額為250萬元，已提壞賬準備為190萬元;

5.2007年甲公司因虛假宣傳被工商執(zhí)法部門罰款60萬元，于當年末支付;

6.2007年甲公司應付職工薪酬提取了500萬元，按稅法口徑核定的計稅標準為400萬元;

7.2007年稅前會計利潤為2000萬元。

8.除上述資料外，其余各年度的收支口徑不存在會計和稅務上的差異。

要求：

1.根據(jù)上述資料作出應付稅款法改為資產負債表債務法的會計政策變更的賬務處理及報表項目的修正;

2.根據(jù)上述資料作出2007年的所得稅會計處理;

3.計算2007年末的“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”的賬面余額。中大網校整理

【答案及解析】

1.應付稅款法改為資產負債表債務法的會計政策變更處理

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