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③2006年初庫存商品的賬面價值為120萬元，計稅基礎為200萬元，此時點的可抵扣暫時性差異為80萬元，2007年初庫存商品的賬面價值為200萬元，計稅基礎為300萬元，此時點的可抵扣暫時性差異為100萬元，2007年末庫存商品的賬面價值為340萬元，計稅基礎為400萬元，此時點的可抵扣暫時性差異為60萬元。

④2006年初應收賬款賬面價值為300萬元，計稅基礎為398萬元(=400-400×5‰)，此時點可抵扣暫時性差異為98萬元，2007年初應收賬款的賬面價值為350萬元，計稅基礎為497.5萬元(=500-500×5‰)，此時點的可抵扣暫時性差異為147.5萬元(=497.5-350)。2007年末應收賬款的賬面價值為60萬元，計稅基礎為248.75萬元(=250-250×5‰)，此時點的可抵扣暫時性差異為188.75萬元。

⑤2007年初可抵扣暫時性差異的累計額為287.5萬元(=40+100+147.5)，應納稅暫時性差異的累計額為54萬元。

(2)應付稅款法改為資產負債表債務法的調整分錄如下：

①追溯認定可抵扣暫時性差異的納稅影響：

借：遞延所得稅資產94.875(=287.5×33%)

貸：以前年度損益調整94.875

②追溯認定應納稅暫時性差異的納稅影響：

借：以前年度損益調整17.82(=54×33%)

貸：遞延所得稅負債17.82

③認定所得稅方法修改產生的凈利潤影響額

借：以前年度損益調整77.055(=94.875-17.82)

貸：利潤分配――未分配利潤77.055

④將上述分錄合并后即為追溯調整的第一筆正式分錄：

借：遞延所得稅資產94.875

貸：遞延所得稅負債17.82

利潤分配――未分配利潤77.055

⑤補提以前年度盈余公積

借：利潤分配――未分配利潤11.55825(=77.055×15%)

貸：盈余公積――法定盈余公積7.7055(=77.055×10%)

――任意盈余公積3.85275(=77.055×5%)

(3)報表修正

①2007年度資產負債表的年初數(shù)修正如下：

遞延所得稅資產追加94.875萬元;遞延所得稅負債追加17.82萬元;盈余公積追加11.55825萬元;未分配利潤追加65.49675萬元。

②2007年度利潤表的上年數(shù)修正如下：

所得稅費用減少10.6161萬元{=[(40-23.33)+(100-80)+(147.5-98)]×33%-54×33%｝;凈利潤追加10.6161萬元。

③2007年所有者權益變動表中會計政策變更欄：

盈余公積調增11.55825萬元，未分配利潤調增65.49675萬元

2。2007年度所得稅會計處理如下：

項目	計算方法
稅前會計利潤	2000
永久性差異	160［＝60+（400-300）］
可抵扣暫時性差異	11.25［＝（50-40）+（60-100）+（188.75-147.5）］
應納稅暫時性差異	12（＝54-42）
應稅所得	2183.25（＝2000+160+11.25+12）
應交稅費	545.8125（＝2183.25×25%）
遞延所得稅資產	貸記：20.1875［＝（50+60+188.75）×25%－（40+100+147.5）×33%］
遞延所得稅負債	借記：7.32（＝42×25%－54×33%）
本期所得稅費用	558.68（＝545.8125+20.1875-7.32）

會計分錄如下：

借：所得稅費用558.68

遞延所得稅負債7.32

貸：應交稅費――應交所得稅545.8125

遞延所得稅資產20.1875

3。2007年末遞延所得稅資產的余額=(50+60+188.75)×25%=74.6875(萬元);

2007年末遞延所得稅負債的余額=42×25%=10.5(萬元)。

9.合并報表專題。

【經(jīng)典例題1】甲股份有限公司(本題下稱“甲公司”)為上市公司，系增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。相關資料如下：

(1)20×6年1月1日，甲公司以銀行存款11 000萬元，自乙公司購入W公司80%的股份。乙公司系甲公司的母公司的全資子公司。

W公司20×6年1月1日股東權益總額為15 000萬元，其中股本為8 000萬元、資本公積為3 000萬元、盈余公積為2 600萬元、未分配利潤為1400萬元。

W公司20×6年1月1日可辨認凈資產的公允價值為17 000萬元。

(2)W公司20×6年實現(xiàn)凈利潤2 500萬元，提取盈余公積250萬元。當年購入的可供出售金融資產因公允價值上升確認資本公積300萬元。

20×6年W公司從甲公司購進A商品400件，購買價格為每件2萬元。甲公司A商品每件成本為1.5萬元。

20×6年W公司對外銷售A商品300件，每件銷售價格為2.2萬元;年末結存A商品100件。

20×6年12月3 1日，A商品每件可變現(xiàn)凈值為1.8萬元：W公司對A商品計提存貨跌價準備20萬元。

(3)W公司20X7年實現(xiàn)凈利潤3 200萬元，提取盈余公積320萬元，分配現(xiàn)金股利2 000萬元。20X7年W公司出售可供出售金融資產而轉出20×6年確認的資本公積120萬元，因可供出售金融資產公允價值上升確認資本公積150萬元。

20×7年W公司對外銷售A商品20件，每件銷售價格為1.8萬元。

20×7年12月31日，W公司年末存貨中包括從甲公司購進的A商品80件，

A商品每件可變現(xiàn)凈值為1.4萬元。A商品存貨跌價準備的期末余額為48萬元。

要求：

(1)編制甲公司購入W公司80%股權的會計分錄。

(2)編制甲公司20×6年度合并財務報表時與內部商品銷售相關的抵銷分錄。

(3)編制甲公司20×6年度合并財務報表時對W公司長期股權投資的調整分錄及相關的抵銷分錄。

(4)編制甲公司20×7年度合并財務報表時與內部商品銷售相關的抵銷分錄。

(5)編制甲公司20×7年度合并財務報表時對W公司長期股權投資的調整分錄及相關的抵銷分錄。

【答案及解析】

(1)借：長期股權投資　12000(15000×80%)

貸：銀行存款 11000

資本公積 1000

(2)借：營業(yè)收入 　800

貸：營業(yè)成本 　750

存貨 　50

借：存貨――存貨跌價準備 　20

貸：資產減值損失 20

(3)對實現(xiàn)凈利潤的調整：

借：長期股權投資 　2000(2500×80%)

貸：投資收益 2000

借：長期股權投資 240(300×80%)

貸：資本公積 240

抵銷分錄：

借：股本 8000

資本公積――年初 　3000

――本年 　300

盈余公積――年初 　2600

――本年 　250

未分配利潤――年末 3650

貸：長期股權投資 14240

少數(shù)股東權益 　3560

借：投資收益 　2000(2500×80%)

少數(shù)股東損益 　500(2500×20%)

未分配利潤――年初 1400

貸：提取盈余公積 250

未分配利潤――年末 3650

(4)借：未分配利潤――年初　50

貸：營業(yè)成本 　50

借：營業(yè)成本 40

貸：存貨 40

借：存貨――存貨跌價準備20

貸：未分配利潤――年初 20

借：營業(yè)成本 4(20×20/100)

貸：存貨――存貨跌價準備 4

借：存貨――存貨跌價準備 24

貸：資產減值損失 24

(5)對凈利潤的調整

借：長期股權投資 　4560

貸：未分配利潤――年初 2000

投資收益 2560

對分配股利的調整

借：投資收益 　1600

貸：長期股權投資 1600

對資本公積變動的調整

借：長期股權投資 240

貸：資本公積 240

借：長期股權投資 24

貸：資本公積 24

抵銷分錄：

借：股本 　8000

資本公積――年初 3300

――本年 　30

盈余公積――年初 2850

――本年 320

未分配利潤――年末 4530

貸：長期股權投資 　15224

少數(shù)股東權益 　3806

借：投資收益 2560

少數(shù)股東損益 640

未分配利潤――年初 3650

貸：提取盈余公積 320

對所有者(或股東)的分配 2000

未分配利潤――年末 4530

【經(jīng)典例題2】甲公司于2007年初以貨幣資金3500萬元取得了乙公司30%的所有者權益，乙公司在該日的可辨認凈資產的公允價值是11000萬元。假定不考慮所得稅的影響。甲公司和乙公司均按凈利潤的10%提取法定盈余公積。乙公司在2007年初和2008年初的資產負債表各項目的賬面價值和公允價值資料如下：

項目	2007年初		2008年初
	賬面價值	公允價值	賬面價值	公允價值
貨幣資金和應收款項	2000	2000	2200	2200
存貨	3000	3000	3200	3200
固定資產	6000	6200	6400	6700
長期股權投資	2000	2000	1500	1500
應付賬款	1200	1200	1400	1400
短期借款	1000	1000	300	300
股本	5000	5000	5000	5000
資本公積	2000	2200	2000	2300
盈余公積	380	380	460	460
未分配利潤	3240	3240	4140	4140
所有者權益合計	10800	11000	11600	11900

2007年初，乙公司除一項固定資產的公允價值與其賬面價值不同外，其他資產和負債的公允價值與賬面價值相等。該固定資產的公允價值為300萬元，賬面價值為100萬元，按10年、采用年限平均法計提折舊，無殘值。

乙公司于2007年度實現(xiàn)凈利潤800萬元，沒有支付股利，沒有發(fā)生資本公積變動的業(yè)務。

2008年初，甲公司以貨幣資金5000萬元進一步取得乙公司40%的股權，并取得了控制權。乙公司除一項固定資產的公允價值與其賬面價值不同外，其他資產和負債的賬面價值與公允價值相等。該固定資產的公允價值為390萬元，賬面價值為90萬元，按9年、采用年限平均法計提折舊，無殘值。

甲公司和乙公司屬于非同一控制下的子公司。

要求：

(1)編制2007年初至2008年初甲公司對乙公司長期股權投資的會計分錄發(fā);

(2)編制甲公司對乙公司追加投資后，對原持股比例由權益法改為成本法的會計分錄;

(3)計算甲公司對乙公司投資形成的商譽的價值;

(4)在合并財務報表工作底稿中編制對乙公司個別報表進行調整的會計分錄;

(5)在合并財務報表工作底稿中編制長期股權投資由成本法轉為權益法核算的會計分錄;

(6)在合并財務報表工作底稿中編制合并日與投資有關的抵銷分錄。

【答案與解析】

(1)

①2007年初

借：長期股權投資3500

貸：銀行存款 　3500

②2007年末

借：長期股權投資234{=[800-(300-100)÷10]×30%｝

貸：投資收益　234

③2008年初

借：長期股權投資5000

貸：銀行存款 　5000

(2)

借：盈余公積　23.4

利潤分配――未分配利潤210.6

貸：長期股權投資 234

(3)原持有30%股份應確定的商譽=3500-11000×30%=200(萬元)

進一步取得的40%股份應確定的商譽=5000-11900×40%=240(萬元)

甲公司對乙公司投資形成的商譽=200+240=440(萬元)。

(4)借：固定資產300

貸：資本公積 300

(5)借：長期股權投資　234

貸：盈余公積　23.4

利潤分配――未分配利潤210.6

借：長期股權投資　36[=(11900-11000)×30%-234]

貸：資本公積 36

(6)借：股本5000

資本公積2300

盈余公積460

未分配利潤4140

商譽440

貸：長期股權投資　8770(=3500+5000+234+36)

少數(shù)股東權益　3570

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