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第五章　長期股權(quán)投資

知識點精講

5.1 長期股權(quán)投資的初始計量

5.1.1 長期股權(quán)投資的初始計量原則

1.長期股權(quán)投資的范圍

(1)對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資;

當(dāng)兩個企業(yè)之間同時滿足以下兩個條件時應(yīng)確認(rèn)為母子公司關(guān)系：①二者之間必須有投資關(guān)系;②二者之間必須有控制關(guān)系?？刂剖侵敢粋€企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。

合營企業(yè)中投資方對合營企業(yè)的影響程度屬于共同控制，即由投資各方共同對企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策進行決策，而非一方。

聯(lián)營企業(yè)中投資方對聯(lián)營企業(yè)的影響程度屬于重大影響，即投資方只能影響到企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策而非控制或共同控制。

總之，此類長期股權(quán)投資在對被投資方的影響程度上均達到或超過了重大影響程度。

(2)重大影響以下、在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的權(quán)益性投資。

如果是重大影響以下、在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的權(quán)益性投資應(yīng)確認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn)。

【要點提示】重點關(guān)注長期股權(quán)投資的分類及長期股權(quán)投資與可供出售金融資產(chǎn)的區(qū)分。

2.長期股權(quán)投資的初始計量原則

長期股權(quán)投資在取得時，應(yīng)按初始投資成本入賬。長期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。

5.1.2 企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量

(一)企業(yè)合并的概念及方式

1.企業(yè)合并的概念

企業(yè)合并指將兩個或兩個以上的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項;

2.企業(yè)合并的方式

【要點提示】辨認(rèn)企業(yè)合并方式是多選題的一個選材角度，考生應(yīng)通過理解上述知識點做到實務(wù)中合并方式的歸屬判定。

(二)企業(yè)合并的類型

根據(jù)參與合并的企業(yè)在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制，分為同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并。

1.同一控制下的企業(yè)合并的界定

參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的。

同一控制下企業(yè)合并的特點：

(1)不屬于交易，本質(zhì)上是資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合;

(2)交易作價往往不公允。

2.非同一控制下的企業(yè)合并的界定

參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進行的合并。

非同一控制下企業(yè)合并的特點：

(1)非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進行的合并;

(2)以市價為基礎(chǔ)，交易作價相對公平合理。

【要點提示】企業(yè)合并類型的劃分是多選題的一個選材角度，考生應(yīng)通過理解上述知識點做到實務(wù)中合并類型的歸屬判定。

(三)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量

1.同一控制下的企業(yè)合并

(1)合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。

合并方的一般分錄如下：

借：長期股權(quán)投資(合并當(dāng)日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例)

①資本公積(轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或代償負(fù)債的賬面價值高于長期股權(quán)投資初始成本的差額先沖資本公積)

②盈余公積

③利潤分配--未分配利潤(當(dāng)資本公積不夠沖時再沖盈余公積，如果仍不夠抵最后沖未分配利潤)

貸：轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)或代償?shù)呢?fù)債(賬面價值)

應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

――應(yīng)交消費稅

――應(yīng)交營業(yè)稅

如果合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同，應(yīng)在被合并方的會計政策調(diào)成與合并方一致后，再根據(jù)被合并方的賬面凈資產(chǎn)認(rèn)定合并方長期股權(quán)投資成本。

(2)合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照被合并方賬面凈資產(chǎn)中屬于投資方的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積　(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。

合并方的一般會計分錄如下：

借：長期股權(quán)投資(合并當(dāng)日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例)

貸：股本或?qū)嵤召Y本(發(fā)行股份的面值或新增的實收資本)

資本公積--股本溢價或資本溢價(當(dāng)長期股權(quán)投資的入賬成本大于股份面值時擠入貸方，反之?dāng)D入借方，如果資本公積不夠沖減的則調(diào)減留存收益)

(3)對于被合并方賬面所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在考慮以下幾個因素的基礎(chǔ)上計算確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本：

①被合并方與合并方的會計政策、會計期間是否一致。如果合并前合并方與被合并方的會計政策、會計期間不同的，應(yīng)首先按照合并方的會計政策、會計期間對被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值進行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上計算確定被合并方的賬面所有者權(quán)益，并計算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。

②被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)益相對于最終控制方而言的賬面價值。

③同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如果子公司按照改制時確定的資產(chǎn)、負(fù)債經(jīng)評估確認(rèn)的價值調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債賬面價值的，合并方應(yīng)當(dāng)按照取得子公司經(jīng)評估確認(rèn)的凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

④如果被合并方本身編制合并財務(wù)報表的，被合并方的賬面所有者權(quán)益的價值應(yīng)當(dāng)以其合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)確定。

2.非同一控制下的企業(yè)合并

(1)購買日的確認(rèn)

購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期。通常在測試中以法律手續(xù)辦妥日或款項結(jié)清日為準(zhǔn)。

(2)非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量原則

①非同一控制下的控股合并中，購買方應(yīng)當(dāng)以付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值，作為長期股權(quán)投資的成本。企業(yè)合并發(fā)生的會計審計費用、法律服務(wù)費用、咨詢費用和評估費列入合并方的管理費用。債券的發(fā)行費用追加折價或沖減溢價，權(quán)益性證券的發(fā)行費用在溢價發(fā)行前提下沖抵溢價，如果溢價不夠抵的應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。

5.1.3 非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量

1.以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。

一般分錄如下：

借：長期股權(quán)投資――某公司

(應(yīng)收股利)

貸：銀行存款

5.2 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量

5.2.1 長期股權(quán)投資核算的成本法

(一)成本法的適用范圍

(1)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。

①控制的概念

控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。

②具體操作標(biāo)準(zhǔn)

A.控制方擁有被控制方半數(shù)以上權(quán)益性資本;

(二)成本法核算

1.初始投資時的會計處理(見長期股權(quán)投資的初始計量的講解)

2.成本法下收到現(xiàn)金股利的會計處理

(1)原則規(guī)定

采用成本法核算的長期股權(quán)投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。

企業(yè)按照上述規(guī)定確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應(yīng)當(dāng)關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)(包括相關(guān)商譽)賬面價值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》對長期股權(quán)投資進行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。

(2)分紅時的賬務(wù)處理

①宣告時：

借：應(yīng)收股利

貸：投資收益

②分放時：

借：銀行存款

貸：應(yīng)收股利

5.2.2 長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法

(一)權(quán)益法的適用范圍

投資企業(yè)對被投資單位具有共

（責(zé)任編輯：xll）

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