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二、epw廠成功應(yīng)用abc思想實現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理的總體途徑。
epw廠是一家國有中型電器制造廠,技術(shù)力量雄厚,產(chǎn)品質(zhì)量過硬,生產(chǎn)過程及生產(chǎn)成本管理嚴(yán)格,多年來一直是行業(yè)中的領(lǐng)先者。但是近年來,epw廠主導(dǎo)產(chǎn)品la的市場競爭日趨激烈。為使企業(yè)產(chǎn)品在市場上取得強大的競爭力,epw廠跳出傳統(tǒng)的以生產(chǎn)制造過程為重點的成本管理范圍,應(yīng)用戰(zhàn)略成本管理原理指導(dǎo)成本管理工作,其基礎(chǔ)即是abc的核算方法和管理思想。企業(yè)對la產(chǎn)品開展市場需求分析、相關(guān)技術(shù)發(fā)展分析,并在此基礎(chǔ)上,研究la產(chǎn)品設(shè)計成本、供應(yīng)商成本、顧客使用成本和售后服務(wù)成本。
首先,應(yīng)用價值鏈分析的思想對epw廠的上下游環(huán)節(jié)進(jìn)行分析,發(fā)現(xiàn)epw廠上下游環(huán)節(jié)均有許多工作可改進(jìn),然后根據(jù)abc的管理原則,對這些環(huán)節(jié)實施嚴(yán)格的成本管理,以便提高整個企業(yè)的競爭優(yōu)勢。在采購階段,除了采用經(jīng)濟(jì)批量法控制采購批次、采購價格等常規(guī)方法,還通過與供應(yīng)商發(fā)展密切關(guān)系進(jìn)一步控制甚至降低采購成本。在銷售階段,通過分析,epw廠撤掉了很多辦事處,試行代理分銷制,降低銷售費用,而且代理商對市場信息收集和反饋、提出價格變動的可行性建議更及時,使企業(yè)能動態(tài)地掌握競爭對手的價格與市場行情,取得投標(biāo)中的競爭優(yōu)勢,同時增加企業(yè)銷售利潤。
其次,進(jìn)行戰(zhàn)略定位分析,選擇競爭戰(zhàn)略。epw廠針對市場環(huán)境,將la產(chǎn)品定位于中高檔,采取“成本領(lǐng)先”戰(zhàn)略,運用財務(wù)數(shù)據(jù)嚴(yán)格控制成本的上升,并局部運用abc控制產(chǎn)品成本,使得la產(chǎn)品的價格在市場上一直保持較強的競爭力。
第三,實施abc控制,進(jìn)行戰(zhàn)略成本動因分析。
在“成本領(lǐng)先”戰(zhàn)略下,為了防止競爭對手較早開發(fā)出更低成本的生產(chǎn)方法,企業(yè)必須始終掌握準(zhǔn)確的成本信息,并努力控制和降低成本;同時,企業(yè)還要滿足經(jīng)常改變的顧客需求。前文已經(jīng)談到,abc是將著眼點放在作業(yè)活動和資源消耗上,有利于控制和降低成本,其靈活性也適應(yīng)了多變的顧客需求。所以,abc是戰(zhàn)略成本管理向作業(yè)層面的滲透,而戰(zhàn)略成本管理則是abc拓展延伸到上游的生產(chǎn)采購和下游的銷售環(huán)節(jié)的一個系統(tǒng),兩者之間是相輔相成、互為依托的。epw廠通過應(yīng)用abc,發(fā)現(xiàn)了浪費,找到了可能降低成本的地方,提高了作業(yè)活動效率,完善了定價決策,為企業(yè)創(chuàng)造了新的價值。
三、abc在epw廠戰(zhàn)略成本管理實踐中應(yīng)用的具體方法。
(一)重視abc對成本詳細(xì)揭示的功能,這是進(jìn)行戰(zhàn)略成本管理的基礎(chǔ)。
以epw廠的a部門作為使用abc的例子,2000年3月份a部門生產(chǎn)高壓電器產(chǎn)品h10型la(以下簡稱h型產(chǎn)品)和zh10型la(簡稱zh型產(chǎn)品)。h型產(chǎn)品是普通型產(chǎn)品,市場價150元/只,zh型產(chǎn)品是新型、復(fù)雜的產(chǎn)品,市場價250元/只。這兩種產(chǎn)品都在相同的生產(chǎn)線上制造。
2000年3月份a部門生產(chǎn)了zh型產(chǎn)品400只,同時生產(chǎn)了h型產(chǎn)品6000只,有關(guān)這兩種la產(chǎn)品的生產(chǎn)成本資料如表3-7所示:
表3-7:la產(chǎn)品生產(chǎn)成本資料統(tǒng)計表 單位:元
成本項目 h型產(chǎn)品 zh型產(chǎn)品 合計
直接材料直接人工制造費用 116,091.4976,571.53341,235.89 8,859.438,496.8437,872.98 124,950.9285,068.37379,108.16
合計 533,898.91 55,229.25 589,128.16
按傳統(tǒng)成本法計算h型產(chǎn)品和zh型產(chǎn)品的單位成本,計算結(jié)果如表3-8所示:
表3-8: epw廠a部門產(chǎn)品單位成本表 單位:元
成本項目 h型產(chǎn)品(6000只) zh型產(chǎn)品(400只)
直接材料直接人工制造費用 19.3512.7656.87 22.1521.2494.68
合計 88.98 138.07
上述傳統(tǒng)成本計算法,按直接人工成本比例分配制造費用,而制造費用是直接人工成本的445.65%(即379,108.16÷85,068.37),這樣分配制造費用雖然方便了成本核算工作,但據(jù)第二章的分析,由于間接成本比重較大,分配間接成本時產(chǎn)生的小的錯誤就會被放大近4.5倍,很可能扭曲成本數(shù)據(jù),不利于對制造費用采取有針對性的控制措施和以成本為依據(jù)進(jìn)行的定價決策。所以,制造費用的分配率應(yīng)重新調(diào)整。
經(jīng)過考察,可以認(rèn)為a部門符合abc的適用要求,理由如下: (1)a部門有以數(shù)控設(shè)備等現(xiàn)代化裝備為主要特征的現(xiàn)代化自動制造系統(tǒng)。(2) a部門人員經(jīng)過多次精簡,直接人工成本在產(chǎn)品成本中的比例很小,而間接費用很高(如制造費用是直接人工成本的445.65%)。(3)產(chǎn)品零庫存,因為h型和zh型產(chǎn)品均供不應(yīng)求,不存在成本沉淀到會計分期中的問題。(4)h型產(chǎn)品和zh型產(chǎn)品有不同特點,工藝差別大,比如,h型產(chǎn)品產(chǎn)量大,工藝復(fù)雜程度低; 而zh型產(chǎn)品產(chǎn)量小,復(fù)雜程度高。(5)a部門管理水平較高,員工成本意識均較強,成本核算的數(shù)據(jù)較為準(zhǔn)確。
因此,采用abc對h型與zh型產(chǎn)品的成本進(jìn)行分配,根據(jù)abc的實施步驟,epw廠組織會計、技術(shù)、生產(chǎn)和采購等專業(yè)人員對該月a部門的制造費用進(jìn)行分析,重新計算h型和zh型產(chǎn)品的單位成本。其使用abc的各個步驟的方法,與福建x公司基本相似,這里就不再重復(fù)列舉。
該企業(yè)在嘗試abc后發(fā)現(xiàn)了與福建x公司相同的成本計算效果,即abc計算結(jié)果與現(xiàn)行傳統(tǒng)成本計算法的結(jié)果有著明顯的差別。統(tǒng)計數(shù)據(jù)表明:epw廠生產(chǎn)的h型和zh型產(chǎn)品制造成本法下的銷售成本率(單位產(chǎn)品生產(chǎn)成本÷銷售單價)分別為:59.32%(即88.98÷150)和55.23%(即138.07÷250),但采用abc計算后發(fā)現(xiàn)原先h型產(chǎn)品的生產(chǎn)成本被高估了15.26%,而zh型產(chǎn)品的生產(chǎn)成本被低估了56.14%。 主要原因是,abc深刻揭示出一個簡單而又隱蔽的事實:每只低產(chǎn)量(zh批量為400只)、新型的、復(fù)雜的zh型產(chǎn)品需要的機器動力、準(zhǔn)備次數(shù)、材料處理、產(chǎn)品分類等費用皆比工藝簡單的h型產(chǎn)品多。由于傳統(tǒng)成本法不能揭示這一點,不能把成本分配給所有的作業(yè),所以普通的h型產(chǎn)品代替新型、復(fù)雜的zh型產(chǎn)品承擔(dān)了一部分費用。
由于abc的應(yīng)用,使被傳統(tǒng)方法扭曲的成本計算恢復(fù)其本身應(yīng)有的面目,糾正了成本計算不實所帶來的成本信息失真,從而也為降低成本的努力指出了方向。
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