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(3)從信息來(lái)源來(lái)看,abc為基礎(chǔ)的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的信息來(lái)源具有外向性、開(kāi)放性,是對(duì)各種相關(guān)信息的綜合收集和全面分析。它不局限于企業(yè)內(nèi)部的信息來(lái)源,不僅要對(duì)企業(yè)內(nèi)部實(shí)行規(guī)劃與決策、控制與評(píng)價(jià),并且注重外部環(huán)境因素的變化情況,收集企業(yè)外部信息,包括競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手情況、行業(yè)市場(chǎng)需求、供貨商、客戶意向、售后服務(wù)、周邊人際關(guān)系等方面的信息,注重與供貨商及客戶進(jìn)行協(xié)調(diào)與規(guī)劃,甚至關(guān)注企業(yè)與相應(yīng)社會(huì)責(zé)任、生態(tài)環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展有關(guān)的信息。如epw廠,在采購(gòu)階段,除了采用常規(guī)方法,還通過(guò)與供應(yīng)商發(fā)展密切關(guān)系進(jìn)一步控制甚至降低采購(gòu)成本;在銷(xiāo)售階段,撤掉了很多辦事處,試行代理分銷(xiāo)制,使企業(yè)能動(dòng)態(tài)地掌握競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的價(jià)格與市場(chǎng)行情,取得長(zhǎng)期的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì),增加了企業(yè)銷(xiāo)售利潤(rùn)。又比如,沙鋼對(duì)物資采購(gòu)實(shí)行招投標(biāo)做法,在與供貨商充分“博弈”的過(guò)程中,取得了更有利的地位,僅1999年生鐵一項(xiàng)就節(jié)約成本4000多萬(wàn)元 。
(4)從戰(zhàn)略管理手段來(lái)看,abc雖然是必要而且非常重要的信息和管理手段,但不是充分手段,更不是唯一手段,因此,abc應(yīng)該與相關(guān)的戰(zhàn)略管理措施相互結(jié)合、綜合使用,而不應(yīng)該孤立地采用某一種手段。比如,可以結(jié)合價(jià)值工程、本量利分析、全面預(yù)算管理、全面質(zhì)量管理、產(chǎn)品生命周期成本、目標(biāo)成本、kaizen成本、基準(zhǔn)成本、平衡記分卡和環(huán)境成本等方法。
其中,kaizen成本法主要強(qiáng)調(diào)降低產(chǎn)品制造過(guò)程成本(如epw廠降低zh產(chǎn)品成本的方法);基準(zhǔn)成本法主要是參照其他企業(yè)或部門(mén)成功實(shí)踐,建立內(nèi)部業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)以改善經(jīng)營(yíng);平衡記分卡(balance scorecard)是卡普蘭教授等人提出的新型管理措施,是一種在業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和成本管理體系中將財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)(如客戶導(dǎo)向經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)指標(biāo)、企業(yè)內(nèi)部營(yíng)運(yùn)及技術(shù)效益指標(biāo)和學(xué)習(xí)創(chuàng)新與成長(zhǎng)業(yè)績(jī)指標(biāo)等)相互融合的方法;環(huán)境成本主要核算企業(yè)對(duì)生態(tài)環(huán)境造成的影響的成本 。
以價(jià)值工程為例,正如上面第(2)點(diǎn)談到的,價(jià)值工程在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段剔除了產(chǎn)品過(guò)剩功能,但是未必消除“不增值作業(yè)”,同時(shí)也要看到,abc和作業(yè)鏈管理雖然努力消除“不增值作業(yè)”,但是未必剔除了產(chǎn)品過(guò)剩功能,所以,二者應(yīng)該結(jié)合使用。 再以平衡記分卡為例,其財(cái)務(wù)指標(biāo)可以與abc的詳細(xì)成本資料或價(jià)值鏈的財(cái)務(wù)信息相結(jié)合,而其非財(cái)務(wù)指標(biāo)也可以與abc的客戶需求預(yù)測(cè)等方法綜合使用。這樣,企業(yè)戰(zhàn)略成本管理手段就變得更加有效。
abc和戰(zhàn)略成本管理來(lái)自發(fā)達(dá)國(guó)家,在epw這樣的技術(shù)設(shè)備先進(jìn)、自動(dòng)化程度高、管理水平較好的現(xiàn)代企業(yè)中試行并獲得成效。但是,在我國(guó)企業(yè),尤其是國(guó)有企業(yè),技術(shù)、設(shè)備、自動(dòng)化程度和管理水平都參差不齊的狀況下,戰(zhàn)略成本管理和abc是否也能適用,是不少人都關(guān)心的問(wèn)題。福建x公司和epw廠的實(shí)踐,對(duì)此問(wèn)題作出了肯定的回答:只要按照科學(xué)的思路,努力創(chuàng)造相配套的條件,在我國(guó)先進(jìn)制造企業(yè)中,abc是具有有效的推廣途徑的;abc的實(shí)施為科學(xué)核算成本、有效降低成本、實(shí)施戰(zhàn)略成本管理指明了突破口。
第三節(jié) 一些企業(yè)應(yīng)用abc失敗的教訓(xùn)
雖然上文談到了許多成功應(yīng)用abc的例子,但是國(guó)內(nèi)外企業(yè)對(duì)abc的應(yīng)用并非都是成功的,也有不少教訓(xùn)值得我們引以為戒。比如,惠普公司(hewlett-packard)所屬的科羅拉多斯普林斯廠(colorado springs)就是其中之一 。
惠普是世界上管理最完善、最富創(chuàng)新精神的企業(yè)之一。它的成功部分歸功于它不斷地重新評(píng)估自身的控制機(jī)制和分權(quán)式的組織結(jié)構(gòu)?;萜盏目萍己俊㈤g接成本比重都很大,因此,理論上講,惠普公司整體上是比較適合采用abc和相關(guān)管理措施,實(shí)際上惠普公司的大多數(shù)分支機(jī)構(gòu)實(shí)施abc的嘗試的確都很成功。
科羅拉多斯普林斯廠規(guī)模較大,生產(chǎn)示波器和邏輯分析器等測(cè)試設(shè)備。它的產(chǎn)品種類(lèi)很多,但每種產(chǎn)品的產(chǎn)量都很少,主要銷(xiāo)售客戶是通訊及電腦行業(yè)的工程師等人員。管理層決定實(shí)施abc的目標(biāo)是為了更好地了解自己的生產(chǎn)和支持流程,以找出成本產(chǎn)生的前因后果,并據(jù)此確定產(chǎn)品的成本,提供更加有效的成本控制和庫(kù)存評(píng)估依據(jù),做出更合理的定價(jià)決策。
首先,在充分了解自身的各個(gè)流程后,該廠試圖找出各種成本動(dòng)因,即成本因素。此處的成本動(dòng)因是指一個(gè)流程中影響該流程成本的所有因素。成本動(dòng)因一旦確定,信息技術(shù)小組就會(huì)幫助成本會(huì)計(jì)部門(mén),采取各種方法利用電腦軟件跟蹤這些因素。
其次,對(duì)這些軟件進(jìn)行修改,以加入新的成本動(dòng)因。此處略舉一例,對(duì)物料軟件系統(tǒng)加以修改,目的是為了識(shí)別首選零件和非首選零件。該廠在確定其所購(gòu)零件的優(yōu)先順序時(shí)采取如下5個(gè)標(biāo)準(zhǔn):技術(shù)(technology)、質(zhì)量(quality)、可靠度(reliability)、交貨(delivery)和成本(cost),簡(jiǎn)稱為tqrdc。
第三,根據(jù)tqrdc標(biāo)準(zhǔn)的評(píng)估結(jié)果,將各種零件分為首選、中等和非首選3類(lèi)。由于每類(lèi)零件所引起的間接費(fèi)用不同,因此對(duì)3類(lèi)部件的區(qū)分是很重要的。這一程序也讓研究開(kāi)發(fā)部門(mén)參與了有關(guān)零件評(píng)估的工作。
該廠采用abc的這些操作,有一定的合理性,表現(xiàn)在:
1、 抓住了該企業(yè)技術(shù)水平比較高、間接成本比較大、產(chǎn)品種類(lèi)多、產(chǎn)量小、管理比較嚴(yán)格和會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)比較先進(jìn)的特點(diǎn),實(shí)行abc的初衷是對(duì)的。
2、 得到了管理層的支持,因而各部門(mén)配合比較積極,如信息技術(shù)小組、研究開(kāi)發(fā)部門(mén)與成本會(huì)計(jì)部門(mén)配合較好。
3、 成本動(dòng)因的選擇比較客觀。比如“首選、中等和非首選”零件的區(qū)分,結(jié)合了本廠間接費(fèi)用的特點(diǎn);并且對(duì)于跟蹤監(jiān)控的軟件不斷改進(jìn),遵循了循序漸進(jìn)的規(guī)律。
該廠abc系統(tǒng)于1989年開(kāi)始實(shí)施,然而,1992年卻半道夭折,從那以后,該廠沒(méi)有再嘗試過(guò)abc。那么,該廠實(shí)施abc失敗的教訓(xùn)在何處呢?根據(jù)報(bào)道,主要問(wèn)題有以下6點(diǎn):
1、 成本動(dòng)因太多。abc理論的核心就在于對(duì)成本的“過(guò)程控制”,來(lái)對(duì)成本“追本溯源”??墒窃搹Sabc實(shí)施者曾試圖為每一個(gè)流程“找出各種成本動(dòng)因”,有一次,竟然在生產(chǎn)流程中挑出20多個(gè)成本因素 ,貪圖全面,結(jié)果導(dǎo)致作業(yè)中心過(guò)于分散,成本核算過(guò)于復(fù)雜,既增加了abc系統(tǒng)建立和維持成本,又增加了管理者對(duì)abc復(fù)雜信息理解的難度,明顯加大了“過(guò)程控制”和“追本溯源”的難度。
該廠應(yīng)首先確定兩、三個(gè)絕對(duì)關(guān)鍵的流程環(huán)節(jié),再在每個(gè)環(huán)節(jié)中找出兩、三個(gè)成本因素,并在初始階段全力以赴解決這些成本因素。這樣才能使abc更具有可操作性。
2、該廠對(duì)abc的應(yīng)用沒(méi)有體現(xiàn)出明確的目的。從管理層決定實(shí)施abc的目標(biāo)來(lái)看,“取得準(zhǔn)確的成本信息”應(yīng)該是其首要目的。因此,有關(guān)主要生產(chǎn)成本的動(dòng)因應(yīng)該詳細(xì)反映,而有關(guān)產(chǎn)品設(shè)計(jì)、市場(chǎng)需求等信息可以粗略反映。這樣,就可以有效地避免“成本動(dòng)因太多”的問(wèn)題。然而,該廠的abc工作卻沒(méi)有明確體現(xiàn)出這一目的:成本選擇漫無(wú)目的,簡(jiǎn)單照搬abc理論,貪多求全;不但增加了實(shí)行abc的難度,而且,由于缺乏明確的信息需求目的,提供的信息沒(méi)有針對(duì)性,即使是科學(xué)地計(jì)算出了相關(guān)信息,也會(huì)出現(xiàn)不少abc信息“無(wú)人使用”的尷尬局面。
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